El Régimen especial del IVA de los bienes usados (REBU), es un régimen voluntario aplicable a las entregas de determinados bienes efectuadas por los revendedores cuando intervengan en nombre propio, donde la base imponible del impuesto se determina de forma particular. Es un régimen muy utilizado por las tiendas de segunda mano, los concesionarios de coches y los vendedores de antigüedades, arte y objetos de colección para declarar sus operaciones de IVA de forma especial.
El
REBU es un régimen optativo (voluntario) aplicado a entregas efectuadas por
revendedores de bienes usados, antigüedades, objetos de arte y de colección,
siempre que se den determinados requisitos y se haya optado por dicho régimen.
REBU es un régimen optativo (voluntario) aplicado a entregas efectuadas por
revendedores de bienes usados, antigüedades, objetos de arte y de colección,
siempre que se den determinados requisitos y se haya optado por dicho régimen.
Se
puede definir como un régimen especial de IVA pensado para equilibrar el
impuesto y evitar pagar un gravamen que no se ha podido deducir en la compra,
ya que los bienes usados que se venden bajo este régimen son adquiridos a
sujetos pasivos que no han podido deducirse previamente el IVA cuando compraron
esos bienes.
puede definir como un régimen especial de IVA pensado para equilibrar el
impuesto y evitar pagar un gravamen que no se ha podido deducir en la compra,
ya que los bienes usados que se venden bajo este régimen son adquiridos a
sujetos pasivos que no han podido deducirse previamente el IVA cuando compraron
esos bienes.
A
continuación, le queremos informar de este régimen especial del IVA y sus
peculiaridades en la integración en la base imponible, y el ámbito de
aplicación y precisiones en el caso de acogerse a dicho régimen, siendo un
régimen aplicable frecuentemente en la compraventa de vehículos usados.
continuación, le queremos informar de este régimen especial del IVA y sus
peculiaridades en la integración en la base imponible, y el ámbito de
aplicación y precisiones en el caso de acogerse a dicho régimen, siendo un
régimen aplicable frecuentemente en la compraventa de vehículos usados.
¿A qué bienes se aplica el
Régimen especial de bienes usados (REBU)?
Régimen especial de bienes usados (REBU)?
- Bienes Usados: Bienes muebles utilizados por un
tercero, susceptibles de reutilización y adquiridos para su reventa. No
tienen la consideración de bienes usados, los utilizados, renovados o
transformados por el propio sujeto pasivo revendedor o por su cuenta, ni
los materiales de recuperación, envases, embalajes, oro, platino y piedras
preciosas. - Objetos de arte: Cuadros, pinturas, dibujos, grabados,
estampas, litografías, esculturas, estatuas, vaciados de esculturas,
tapicerías, textiles, murales, cerámica, esmaltes sobre cobre, fotografías
(deben cumplir determinados requisitos previstos en el artículo 136 LIVA) - Antigüedades: Bienes muebles que tengan más de 100
años de antigüedad y no sean objetos de arte o de colección. - Objetos de colección: Los artículos de filatelia y las
colecciones y especímenes para colecciones de zoología, botánica,
mineralogía o anatomía, o que tengan interés histórico, arqueológico,
paleontológico, etnográfico o numismático. En ningún caso se aplica este
régimen especial al oro de inversión.
Bienes usados
Se aplica a los bienes
muebles (vehículos, por ejemplo) utilizados por un tercero, susceptibles de
reutilización y adquiridos para su reventa.
muebles (vehículos, por ejemplo) utilizados por un tercero, susceptibles de
reutilización y adquiridos para su reventa.
Atención. No es aplicable el régimen
especial a bienes que se adquirieron con la intención de utilizarlos en el
desarrollo de las actividades empresariales o profesionales propias. Así, para
un consultante que ha adquirido un vehículo usado, procediendo
posteriormente a su transmisión, aunque sin ejercer de forma habitual la
actividad de compraventa de vehículos ni haber adquirido dicho vehículo para su
reventa posterior, se excluye la aplicación del régimen especial.
especial a bienes que se adquirieron con la intención de utilizarlos en el
desarrollo de las actividades empresariales o profesionales propias. Así, para
un consultante que ha adquirido un vehículo usado, procediendo
posteriormente a su transmisión, aunque sin ejercer de forma habitual la
actividad de compraventa de vehículos ni haber adquirido dicho vehículo para su
reventa posterior, se excluye la aplicación del régimen especial.
Sobre esta cuestión se ha
pronunciado el Tribunal de Justicia de la Unión Europea (TJUE),
sentencia de 08-12-05, asunto Jyske Finans C-280/04, señalando que se puede
considerar «sujeto pasivo revendedor» a una empresa que, en el ejercicio normal
de su actividad, revende vehículos que había adquirido de ocasión a fin de
afectarlos a su actividad de leasing y para la cual, en el momento de la
operación de adquisición del bien de ocasión, la reventa no constituye el
objetivo principal, sino solo su objetivo secundario, accesorio al del
alquiler.
pronunciado el Tribunal de Justicia de la Unión Europea (TJUE),
sentencia de 08-12-05, asunto Jyske Finans C-280/04, señalando que se puede
considerar «sujeto pasivo revendedor» a una empresa que, en el ejercicio normal
de su actividad, revende vehículos que había adquirido de ocasión a fin de
afectarlos a su actividad de leasing y para la cual, en el momento de la
operación de adquisición del bien de ocasión, la reventa no constituye el
objetivo principal, sino solo su objetivo secundario, accesorio al del
alquiler.
Finalmente, añadiremos que
únicamente cabe la aplicación del régimen especial cuando se intermedia
en nombre propio. Este es uno de los aspectos más problemáticos en la
aplicación del régimen especial. Se trata de una cuestión de hecho que habrá
que acreditar con los elementos de prueba de que se disponga en cada momento,
no siendo posible establecer un criterio general que sea aplicable al total de
los casos que se pueden presentar. Cuando el revendedor lo que hace es mediar
en nombre ajeno, entonces lo que percibirá por su actuación será una comisión
que tendrá la condición de prestación de servicios y que será ajena por
completo a este régimen especial.
únicamente cabe la aplicación del régimen especial cuando se intermedia
en nombre propio. Este es uno de los aspectos más problemáticos en la
aplicación del régimen especial. Se trata de una cuestión de hecho que habrá
que acreditar con los elementos de prueba de que se disponga en cada momento,
no siendo posible establecer un criterio general que sea aplicable al total de
los casos que se pueden presentar. Cuando el revendedor lo que hace es mediar
en nombre ajeno, entonces lo que percibirá por su actuación será una comisión
que tendrá la condición de prestación de servicios y que será ajena por
completo a este régimen especial.
No tienen la consideración
de bienes usados, los utilizados, renovados o transformados por el propio
sujeto pasivo revendedor o por su cuenta, ni los materiales de recuperación,
envases, embalajes, oro, platino y piedras preciosas. A estos efectos, se considerarán de renovación las
operaciones que tengan por finalidad el mantenimiento de las características
originales de los bienes cuando su coste exceda del precio de adquisición de
los mismos.
de bienes usados, los utilizados, renovados o transformados por el propio
sujeto pasivo revendedor o por su cuenta, ni los materiales de recuperación,
envases, embalajes, oro, platino y piedras preciosas. A estos efectos, se considerarán de renovación las
operaciones que tengan por finalidad el mantenimiento de las características
originales de los bienes cuando su coste exceda del precio de adquisición de
los mismos.
La renovación de los bienes adquiridos por los empresarios dedicados a
la compraventa impide la aplicación del régimen especial a su posterior
entrega. En caso de que el coste de las operaciones de reparación que se puedan
realizar supere el valor del margen comercial que se obtiene en la operación,
la citada entrega quedará excluida del régimen especial, ya que en tal caso se
considerará que se ha procedido a la renovación del bien.
la compraventa impide la aplicación del régimen especial a su posterior
entrega. En caso de que el coste de las operaciones de reparación que se puedan
realizar supere el valor del margen comercial que se obtiene en la operación,
la citada entrega quedará excluida del régimen especial, ya que en tal caso se
considerará que se ha procedido a la renovación del bien.
En cuanto a la venta
de piezas obtenidas a partir del desguace o desmontaje de otros bienes,
la DGT en su consulta de 21-10-98, se ha pronunciado señalando que las piezas procedentes del desguace de los
vehículos automóviles no tienen la condición de bienes usados a los efectos
del IVA y, por tanto, las entregas de dichas piezas no pueden acogerse al
régimen especial de los bienes usados, objetos de arte, antigüedades y objetos
de colección. El desmontaje, que normalmente se une a la clasificación de los
bienes resultantes, impide la aplicación del régimen especial a su entrega.
de piezas obtenidas a partir del desguace o desmontaje de otros bienes,
la DGT en su consulta de 21-10-98, se ha pronunciado señalando que las piezas procedentes del desguace de los
vehículos automóviles no tienen la condición de bienes usados a los efectos
del IVA y, por tanto, las entregas de dichas piezas no pueden acogerse al
régimen especial de los bienes usados, objetos de arte, antigüedades y objetos
de colección. El desmontaje, que normalmente se une a la clasificación de los
bienes resultantes, impide la aplicación del régimen especial a su entrega.
Sin embargo, cuando el
sujeto pasivo ha adquirido una pieza usada y la revende en el mismo estado en
que la adquirió, sí que podrá aplicarse el referido régimen especial a la
reventa, siempre que se cumplan las condiciones restantes exigidas al efecto
por la normativa reguladora del impuesto.
sujeto pasivo ha adquirido una pieza usada y la revende en el mismo estado en
que la adquirió, sí que podrá aplicarse el referido régimen especial a la
reventa, siempre que se cumplan las condiciones restantes exigidas al efecto
por la normativa reguladora del impuesto.
¿A
quién se aplica el REBU?
quién se aplica el REBU?
Es revendedor quien realice de forma habitual entregas de
bienes usados para su reventa. También tiene la condición de revendedor el
organizador de ventas en subasta pública cuando actúe en nombre propio en
virtud de un contrato de comisión de venta.
bienes usados para su reventa. También tiene la condición de revendedor el
organizador de ventas en subasta pública cuando actúe en nombre propio en
virtud de un contrato de comisión de venta.
Es decir, el revendedor
debe actuar como empresario y debe comprar y revender estos bienes con
habitualidad. No vale con ejercer esta actividad de forma
temporal.
debe actuar como empresario y debe comprar y revender estos bienes con
habitualidad. No vale con ejercer esta actividad de forma
temporal.
Se trata de un Régimen
Especial de IVA creado para mantener la neutralidad del impuesto, ya que los
bienes usados que se venden en éste régimen son adquiridos a sujetos pasivos
que no se han podido deducir el IVA de las compras previamente.
Especial de IVA creado para mantener la neutralidad del impuesto, ya que los
bienes usados que se venden en éste régimen son adquiridos a sujetos pasivos
que no se han podido deducir el IVA de las compras previamente.
Viene dado por la
necesidad de evitar distorsiones importantes
que derivarían de la aplicación del régimen general de tributación para esta clase de bienes.
necesidad de evitar distorsiones importantes
que derivarían de la aplicación del régimen general de tributación para esta clase de bienes.
Esto ocurre porque se
trata de bienes que proceden
de personas que ya han tenido la
consideración , a efectos de IVA , de
consumidores finales, al no haber podido deducir las cuotas soportadas, y que se vuelven a reintroducir en el
circuito económico .
trata de bienes que proceden
de personas que ya han tenido la
consideración , a efectos de IVA , de
consumidores finales, al no haber podido deducir las cuotas soportadas, y que se vuelven a reintroducir en el
circuito económico .
Las posteriores entregas que efectúe el adquirente
de estos bienes al revenderlos
darán lugar a una nueva repercusión del
IVA, sin que se pueda deducir cuota alguna en la adquisición , pues no se le ha
repercutido expresamente.
de estos bienes al revenderlos
darán lugar a una nueva repercusión del
IVA, sin que se pueda deducir cuota alguna en la adquisición , pues no se le ha
repercutido expresamente.
Es decir, al
revendedor se le traslada parte del IVA
soportado y no deducido por el anterior poseedor del bien como un
componente más encubierto en su precio final.
revendedor se le traslada parte del IVA
soportado y no deducido por el anterior poseedor del bien como un
componente más encubierto en su precio final.
¿A qué operaciones se
aplica el REBU?
aplica el REBU?
Venta de bienes
usados. Cuando hayan sido adquiridos a:
usados. Cuando hayan sido adquiridos a:
- Particulares
- Empresarios o profesionales de otros
Estados miembros que tributen en régimen de franquicia (este régimen no
existe en la normativa española pero sí se aplica en otros Estados
miembros a pequeñas empresas y, consiste en un régimen con exención del
IVA sin derecho a la deducción de las cuotas soportadas). - Empresarios o profesionales que
entreguen el bien en virtud de una operación exenta por haber sido
utilizados por el transmitente en operaciones exentas sin derecho a
deducción o bien por haber sido adquisiciones que no dieron derecho a
deducir las cuotas soportadas (Por ejemplo, médicos o profesionales de
formación, que venden sin IVA). - Otro revendedor que se lo entregue
aplicando este mismo régimen.
Atención. No será de aplicación el
régimen especial a las entregas de los medios de transporte nuevos definidos en
el número 2.º del artículo 13 de la LIVA cuando dichas entregas se realicen en
las condiciones previstas en el artículo 25, apartados uno, dos y tres de esta
Ley. Es decir, cuando se trate de Exención intracomunitaria de bienes (EIB.).
régimen especial a las entregas de los medios de transporte nuevos definidos en
el número 2.º del artículo 13 de la LIVA cuando dichas entregas se realicen en
las condiciones previstas en el artículo 25, apartados uno, dos y tres de esta
Ley. Es decir, cuando se trate de Exención intracomunitaria de bienes (EIB.).
Las entregas intracomunitarias de medios de transporte nuevos
siempre están exentas del IVA español sin importar la condición del adquirente,
ya que estas operaciones siempre tributan en destino.
siempre están exentas del IVA español sin importar la condición del adquirente,
ya que estas operaciones siempre tributan en destino.
Ejemplo: Un empresario establecido en Málaga
vende un vehículo nuevo a un particular establecido en Alemania. El vehículo es
trasladado a Alemania. Esta operación estará exenta por el IVA en territorio de
aplicación del impuesto, y por tanto, la empresa no deberá repercutir el
impuesto. El particular que recibe el vehículo en Alemania deberá tributar en
Alemania por dicha adquisición.
vende un vehículo nuevo a un particular establecido en Alemania. El vehículo es
trasladado a Alemania. Esta operación estará exenta por el IVA en territorio de
aplicación del impuesto, y por tanto, la empresa no deberá repercutir el
impuesto. El particular que recibe el vehículo en Alemania deberá tributar en
Alemania por dicha adquisición.
Respecto de los usados se sigue la regla general, tributación
en origen si el destinatario es un particular y tributación en destino si el
destinatario es un empresario o profesional registrado en el Registro de
Operadores Intracomunitarios (ROI).
en origen si el destinatario es un particular y tributación en destino si el
destinatario es un empresario o profesional registrado en el Registro de
Operadores Intracomunitarios (ROI).
Asimismo, podría darse el supuesto contrario. De acuerdo con
el artículo 13.2 de la LIVA, están sujetas al impuesto las adquisiciones
intracomunitarias de medios de trasporte nuevos, independientemente de que el
transmitente sea o no empresario o profesional.
el artículo 13.2 de la LIVA, están sujetas al impuesto las adquisiciones
intracomunitarias de medios de trasporte nuevos, independientemente de que el
transmitente sea o no empresario o profesional.
En tal caso, imaginemos que un particular establecido en
Alemania vende un vehículo considerado como nuevo a una empresa española. El
particular será considerado como empresario por el hecho de vender un vehículo
nuevo y la venta estará exenta de IVA en Alemania, tributando en el territorio
de aplicación del impuesto como una adquisición intracomunitaria de bienes. La
empresa española, en este caso, deberá emitir la correspondiente autofactura a
efectos de poder deducirse el IVA soportado.
Alemania vende un vehículo considerado como nuevo a una empresa española. El
particular será considerado como empresario por el hecho de vender un vehículo
nuevo y la venta estará exenta de IVA en Alemania, tributando en el territorio
de aplicación del impuesto como una adquisición intracomunitaria de bienes. La
empresa española, en este caso, deberá emitir la correspondiente autofactura a
efectos de poder deducirse el IVA soportado.
Los medios de transporte
tendrán la consideración de nuevos cuando, respecto de ellos, se dé cualquiera de las
circunstancias que se indican a continuación:
tendrán la consideración de nuevos cuando, respecto de ellos, se dé cualquiera de las
circunstancias que se indican a continuación:
a) Que su entrega se efectúe antes de los tres meses
siguientes a la fecha de su primera puesta en servicio o, tratándose de
vehículos terrestres accionados a motor, antes de los seis meses siguientes a
la citada fecha.
siguientes a la fecha de su primera puesta en servicio o, tratándose de
vehículos terrestres accionados a motor, antes de los seis meses siguientes a
la citada fecha.
b) Que los vehículos terrestres no hayan recorrido más de
6.000 kilómetros, las embarcaciones no hayan navegado más de 100 horas y las
aeronaves no hayan volado más de 40 horas.
6.000 kilómetros, las embarcaciones no hayan navegado más de 100 horas y las
aeronaves no hayan volado más de 40 horas.
Operaciones
intracomunitarias
intracomunitarias
En el ámbito
intracomunitario de la compraventa de bienes acogidos a éste régimen, la
operación tributará en origen, no en destino.
intracomunitario de la compraventa de bienes acogidos a éste régimen, la
operación tributará en origen, no en destino.
Si el empresario español
adquiere a no revendedores:
adquiere a no revendedores:
·
Si el empresario en origen se beneficia del régimen de
franquicia, la adquisición intracomunitaria de bienes (AIB) no estaría sujeta a
IVA y en la posterior reventa podría aplicar el REBU. Respecto al régimen de
franquicia, supone que las entregas de bienes que se amparan en él no están
sujetas al Impuesto ni originan el derecho a la deducción; el empresario que
las realiza no puede deducir el IVA soportado.
Si el empresario en origen se beneficia del régimen de
franquicia, la adquisición intracomunitaria de bienes (AIB) no estaría sujeta a
IVA y en la posterior reventa podría aplicar el REBU. Respecto al régimen de
franquicia, supone que las entregas de bienes que se amparan en él no están
sujetas al Impuesto ni originan el derecho a la deducción; el empresario que
las realiza no puede deducir el IVA soportado.
·
Si la entrega en origen disfrutó de la exención por exclusión
total del derecho a deducir (art.20.Uno 24º y 25º de la LIVA), la AIB estaría
exenta y en la reventa podría aplicar el REBU.
Si la entrega en origen disfrutó de la exención por exclusión
total del derecho a deducir (art.20.Uno 24º y 25º de la LIVA), la AIB estaría
exenta y en la reventa podría aplicar el REBU.
·
Si la venta estuvo exenta y la AIB sujeta y no exenta, en la
reventa se podría aplicar el REBU.
Si la venta estuvo exenta y la AIB sujeta y no exenta, en la
reventa se podría aplicar el REBU.
Si el empresario español
adquiere a revendedores:
adquiere a revendedores:
·
Si la venta estuvo, conforme al régimen general, exenta en
origen y la AIB sujeta y no exenta, la reventa no podrá aplicar el REBU.
Si la venta estuvo, conforme al régimen general, exenta en
origen y la AIB sujeta y no exenta, la reventa no podrá aplicar el REBU.
·
Si la venta se realizó conforme el REBU, tributaría en origen
y la AIB no estaría sujeta. En este caso en la reventa sí se podrá aplicar el
REBU.
Si la venta se realizó conforme el REBU, tributaría en origen
y la AIB no estaría sujeta. En este caso en la reventa sí se podrá aplicar el
REBU.
|
Transmitente
|
Tributación por
venta del transmitente al revendedor |
Tributación en el régimen
especial de la entrega posterior por el revendedor |
|
No empresario o profesional
|
|
Sí puede acogerse al régimen especial
|
|
Empresario/profesional en régimen de
franquicia o con entrega exenta por el Art. 20.uno.24º y 25º LIVA |
|
Si puede acogerse al régimen especial.
|
|
Empresario/profesional no revendedor
|
|
No puede acogerse salvo que la AIB tribute al 10%.
(Art. 91 ,LIVA) |
|
Empresario /profesional revendedor que no aplica el
régimen especial |
|
No puede aplicarse el régimen especial.
|
|
Empresario/profesional revendedor que aplica el
régimen especial |
|
Sí puede aplicarse el régimen especial
|
Funcionamiento del REBU
Este régimen se caracteriza
por una forma especial de determinar la base imponible para calcular el IVA
devengado en cada autoliquidación. Existen dos sistemas:
por una forma especial de determinar la base imponible para calcular el IVA
devengado en cada autoliquidación. Existen dos sistemas:
Determinación de la Base imponible operación por operación:
En este sistema, el sujeto
pasivo revendedor puede aplicar:
pasivo revendedor puede aplicar:
1. El régimen especial a sus entregas, lo que supone que:
En las transmisiones
repercutirá el IVA, aplicando el tipo impositivo correspondiente al bien
entregado a la base imponible determinada a través de un procedimiento
especial.
repercutirá el IVA, aplicando el tipo impositivo correspondiente al bien
entregado a la base imponible determinada a través de un procedimiento
especial.
La base imponible es el
margen de beneficio obtenido en cada operación, sin incluir el IVA:
margen de beneficio obtenido en cada operación, sin incluir el IVA:
Margen de beneficio = Precio de venta (IVA incluido) – Precio
de compra, (IVA incluido)
de compra, (IVA incluido)
BI= Margen de
beneficio x 100 ÷ (100 + tipo impositivo
aplicable)
beneficio x 100 ÷ (100 + tipo impositivo
aplicable)
NOTA: En relación con el
precio de compra, la DGT ha entendido que no tienen cabida magnitudes distintas
de la cantidad efectivamente satisfecha por el bien de que se trate. Así, en
relación con el coste de reparaciones y repuestos, la DGT 25-3-97, se ha
dispuesto que debe considerarse como «precio de compra» de dichos vehículos el
importe total de la contraprestación satisfecha por el consultante al
transmitente del automóvil, sin que deba incrementarse dicho precio de compra
en el importe de las reparaciones materiales o repuestos que incorpore
ulteriormente el revendedor. En el mismo sentido se puede citar la DGT 28-1-97,
en la que además se matiza que pueden ser objeto de deducción por el
transmitente de los vehículos usados las cuotas del IVA que haya soportado al
adquirir los materiales o repuestos cuyo coste no haya sido tenido en cuenta
para el cálculo del «margen de beneficio».
precio de compra, la DGT ha entendido que no tienen cabida magnitudes distintas
de la cantidad efectivamente satisfecha por el bien de que se trate. Así, en
relación con el coste de reparaciones y repuestos, la DGT 25-3-97, se ha
dispuesto que debe considerarse como «precio de compra» de dichos vehículos el
importe total de la contraprestación satisfecha por el consultante al
transmitente del automóvil, sin que deba incrementarse dicho precio de compra
en el importe de las reparaciones materiales o repuestos que incorpore
ulteriormente el revendedor. En el mismo sentido se puede citar la DGT 28-1-97,
en la que además se matiza que pueden ser objeto de deducción por el
transmitente de los vehículos usados las cuotas del IVA que haya soportado al
adquirir los materiales o repuestos cuyo coste no haya sido tenido en cuenta
para el cálculo del «margen de beneficio».
Por el contrario, sí que se
ha considerado incluir como mayor precio de compra el ITP y AJD pagado por la
adquisición de vehículos a particulares, ya que sí que supone una mayor
cantidad satisfecha a la compra del bien de que se trate (DGT 26-7-95 ). (En
este punto conviene recordar la exención existente en el ITP y AJD, que se
regula en la LITP art.45.I.B).17, que se aplica a las adquisiciones efectuadas
por empresarios dedicados habitualmente a la reventa de vehículos usados con
motor mecánico a condición de que la venta del vehículo se realice dentro del
año siguiente a la fecha de su adquisición).
ha considerado incluir como mayor precio de compra el ITP y AJD pagado por la
adquisición de vehículos a particulares, ya que sí que supone una mayor
cantidad satisfecha a la compra del bien de que se trate (DGT 26-7-95 ). (En
este punto conviene recordar la exención existente en el ITP y AJD, que se
regula en la LITP art.45.I.B).17, que se aplica a las adquisiciones efectuadas
por empresarios dedicados habitualmente a la reventa de vehículos usados con
motor mecánico a condición de que la venta del vehículo se realice dentro del
año siguiente a la fecha de su adquisición).
Por ejemplo:
Un particular adquiere un
vehículo por 40.000 €, soportando 8.400 € por IVA, por lo que el precio final
satisfecho por el vehículo sea 48.400 €. Dos años después de su adquisición, se
procede a la transmisión del vehículo, cobrando por él un 50% de su coste
inicial, esto es, 24.200 €. Aunque no se produzca repercusión expresa alguna
del IVA, cabe entender que en los 24.200 € que se cobran por el vehículo hay
4.200 € de IVA, que corresponde al 50% de las cuotas soportadas en su adquisición
y que no se dedujeron.
vehículo por 40.000 €, soportando 8.400 € por IVA, por lo que el precio final
satisfecho por el vehículo sea 48.400 €. Dos años después de su adquisición, se
procede a la transmisión del vehículo, cobrando por él un 50% de su coste
inicial, esto es, 24.200 €. Aunque no se produzca repercusión expresa alguna
del IVA, cabe entender que en los 24.200 € que se cobran por el vehículo hay
4.200 € de IVA, que corresponde al 50% de las cuotas soportadas en su adquisición
y que no se dedujeron.
El adquirente del vehículo
es un empresario o profesional dedicado a la compraventa de vehículos
(revendedor) que procede a su transmisión por 30.000 €.
es un empresario o profesional dedicado a la compraventa de vehículos
(revendedor) que procede a su transmisión por 30.000 €.
De no existir el régimen
especial, este revendedor de coches habría de repercutir el 21% sobre una base
imponible de 30.000 €, lo que daría lugar a un precio final de 36.300 €,
produciéndose el efecto de acumulación por los 4.200 € que este empresario ha
soportado como IVA implícito, que nunca podrá deducir, ya que no se trata de
cuotas expresamente soportadas ni se cuenta con el justificante formal
oportuno. Así, en relación con el uso de un mismo vehículo, el total de IVA
percibido por la Hacienda Pública ascendería a 8.400 (por la compra inicial) +
6.300 (por la segunda entrega) = 14.700 €, con un claro efecto de
sobreimposición.
especial, este revendedor de coches habría de repercutir el 21% sobre una base
imponible de 30.000 €, lo que daría lugar a un precio final de 36.300 €,
produciéndose el efecto de acumulación por los 4.200 € que este empresario ha
soportado como IVA implícito, que nunca podrá deducir, ya que no se trata de
cuotas expresamente soportadas ni se cuenta con el justificante formal
oportuno. Así, en relación con el uso de un mismo vehículo, el total de IVA
percibido por la Hacienda Pública ascendería a 8.400 (por la compra inicial) +
6.300 (por la segunda entrega) = 14.700 €, con un claro efecto de
sobreimposición.
La aplicación del régimen especial, con la aplicación
del IVA exclusivamente sobre el margen de beneficio obtenido por el revendedor,
evita este efecto. La liquidación del impuesto aplicando el régimen especial
daría lugar al siguiente resultado:
del IVA exclusivamente sobre el margen de beneficio obtenido por el revendedor,
evita este efecto. La liquidación del impuesto aplicando el régimen especial
daría lugar al siguiente resultado:
Precio de venta al público en la reventa del coche:
30.000 €
30.000 €
Precio percibido por el particular: 24.200 €
Margen comercial: 30.000 – 24.200 = 5.800 €
Base imponible de la operación: 5.800 / 1,21 = 4.793,39
€
€
Cuota de IVA devengada: 1.006,61 €. Siendo este el
importe que habría que liquidar en el Modelo 303 del IVA.
importe que habría que liquidar en el Modelo 303 del IVA.
Atención. En caso de que en lugar de
beneficios haya pérdidas no habrá que declarar esta pérdida, por lo que no se
puede obtener compensación o devolución por esas operaciones.
beneficios haya pérdidas no habrá que declarar esta pérdida, por lo que no se
puede obtener compensación o devolución por esas operaciones.
- El revendedor no puede deducir el IVA
soportado. - En la factura no se consignará de
forma separada la cuota de IVA repercutida. - En el supuesto en que por la venta del
vehículo renunciara a la aplicación del régimen especial, en el momento
de la venta podría deducir el impuesto soportado en la adquisición. - Como consecuencia de la renuncia a la
aplicación del régimen especial en la factura sí se consignará de forma
separada la base imponible y el IVA.
El IVA soportado en las
adquisiciones de los bienes revendidos no es deducible, sin perjuicio de la
deducción de las restantes cuotas soportadas en el ejercicio de su actividad
(teléfono, alquileres, etc.).
adquisiciones de los bienes revendidos no es deducible, sin perjuicio de la
deducción de las restantes cuotas soportadas en el ejercicio de su actividad
(teléfono, alquileres, etc.).
2. El régimen general del Impuesto (sin necesidad de comunicación
expresa a la Administración tributaria, el sujeto pasivo revendedor puede no
aplicar el régimen especial en sus entregas), lo que supone que:
expresa a la Administración tributaria, el sujeto pasivo revendedor puede no
aplicar el régimen especial en sus entregas), lo que supone que:
- Debe repercutir el IVA sobre la
totalidad de la contraprestación. - Puede deducir las cuotas que eventualmente
hubiesen soportado en la adquisición de los bienes revendidos, aunque sin
poder practicar la deducción hasta que se devenguen las correspondientes
entregas.
Determinación de la Base imponible de forma global:
Se aplica a determinados
bienes previa opción del sujeto pasivo al presentar la declaración de comienzo
de la actividad o en el mes de diciembre anterior al año en que deba surtir
efectos, y hasta su renuncia, que no puede producirse hasta la finalización del
año natural siguiente.
bienes previa opción del sujeto pasivo al presentar la declaración de comienzo
de la actividad o en el mes de diciembre anterior al año en que deba surtir
efectos, y hasta su renuncia, que no puede producirse hasta la finalización del
año natural siguiente.
Solo podrá aplicarse a los
siguientes bienes:
siguientes bienes:
- Sellos, efectos timbrados, billetes y
monedas de interés filatélico o numismático. - Discos, cintas magnéticas y otros
soportes sonoros o de imagen. - Libros, revistas y otras publicaciones.
- Bienes autorizados por el Departamento
de Gestión Tributaria de la AEAT previa solicitud del interesado. La
Administración puede revocar esta autorización cuando no se den las
circunstancias que la motivaron.
La base imponible está
constituida por el margen de beneficio global para cada período de liquidación
minorado en la cuota del IVA que corresponde a este margen:
constituida por el margen de beneficio global para cada período de liquidación
minorado en la cuota del IVA que corresponde a este margen:
Margen de beneficio global
= Precio de venta (IVA incluido), de las entregas de bienes del período
de liquidación – Precio de compra, (IVA incluido), de los bienes adquiridos en
ese mismo período.
= Precio de venta (IVA incluido), de las entregas de bienes del período
de liquidación – Precio de compra, (IVA incluido), de los bienes adquiridos en
ese mismo período.
BI= Margen de
beneficio global x 100 ÷ (100 + tipo impositivo aplicable)
beneficio global x 100 ÷ (100 + tipo impositivo aplicable)
Si este margen es negativo,
la base imponible será cero y el margen se añadirá al importe de las compras
del período siguiente.
la base imponible será cero y el margen se añadirá al importe de las compras
del período siguiente.
Los sujetos pasivos que
opten por esta modalidad deben realizar una regularización anual de sus
existencias.
opten por esta modalidad deben realizar una regularización anual de sus
existencias.
Cuando el sujeto pasivo
haya optado por la determinación de la base imponible mediante el margen de
beneficio global, debe determinar por este procedimiento la base imponible de
todas las entregas de bienes a que se refiere la aplicación de dicho régimen,
sin que pueda aplicar el régimen general del Impuesto respecto de tales
entregas.
haya optado por la determinación de la base imponible mediante el margen de
beneficio global, debe determinar por este procedimiento la base imponible de
todas las entregas de bienes a que se refiere la aplicación de dicho régimen,
sin que pueda aplicar el régimen general del Impuesto respecto de tales
entregas.
Obligaciones de Facturación
- En las facturas que expidan los sujetos
pasivos revendedores por las entregas sometidas al régimen especial: - No podrán consignar separadamente la
cuota del IVA repercutida, debiendo entenderse comprendida en el precio
total de la operación. - Deberán hacer constar que se aplica el
régimen especial. - Por las entregas de bienes que se
destinen a otros Estados miembros deberá hacerse constar en la factura la
circunstancia de que las citadas operaciones han tributado con arreglo al
régimen especial previsto en los artículos 312 a 315 de la Directiva IVA
(con mención expresa de dicho artículo). - En las compras a quienes no tengan la
condición de empresarios o profesionales, el revendedor deberá expedir un
documento de compra que deberá ser firmado por el transmitente. Dicho
documento de compra deberá ser firmado por el transmitente y contendrá los
datos y requisitos generales que se exigen a cualquier factura. La
confección material o expedición de este documento se encomienda al
revendedor que adquiere los bienes, aunque ha de ser firmado por el
transmitente de los mismos.
Renuncia
A la renuncia a este
régimen especial se refiere la LIVA art.135.dos, en consonancia con lo
igualmente dispuesto por la LIVA art.120.dos de la misma norma. Igualmente, hay
que citar el RIVA art.33.2, en el cual se añade que la renuncia no está sujeta
a obligación alguna de comunicación a la AEAT ni al cumplimiento de ningún otro
requisito más allá de su consignación en factura, como se verá a continuación.
Dicha renuncia no está sujeta a más requisitos que los propios de la expedición
de una factura correspondiente a una operación realizada con aplicación de las
normas generales sobre base imponible y repercusión.
régimen especial se refiere la LIVA art.135.dos, en consonancia con lo
igualmente dispuesto por la LIVA art.120.dos de la misma norma. Igualmente, hay
que citar el RIVA art.33.2, en el cual se añade que la renuncia no está sujeta
a obligación alguna de comunicación a la AEAT ni al cumplimiento de ningún otro
requisito más allá de su consignación en factura, como se verá a continuación.
Dicha renuncia no está sujeta a más requisitos que los propios de la expedición
de una factura correspondiente a una operación realizada con aplicación de las
normas generales sobre base imponible y repercusión.
La renuncia al régimen
especial se puede realizar operación por operación, distinguiéndose, por tanto,
de los esquemas de renuncia existentes en otros regímenes especiales del
impuesto, como ocurre con el simplificado y con el REAGP. Asimismo, hay que
insistir en que la renuncia no está sujeta a ninguna comunicación o solicitud
previa a la AEAT, sino que basta con la indicación correspondiente en factura,
que se concretará igualmente en la repercusión del impuesto.
especial se puede realizar operación por operación, distinguiéndose, por tanto,
de los esquemas de renuncia existentes en otros regímenes especiales del
impuesto, como ocurre con el simplificado y con el REAGP. Asimismo, hay que
insistir en que la renuncia no está sujeta a ninguna comunicación o solicitud
previa a la AEAT, sino que basta con la indicación correspondiente en factura,
que se concretará igualmente en la repercusión del impuesto.
La norma no condiciona la
renuncia al régimen especial a que el destinatario de la operación sea a su vez
empresario o profesional; no obstante, hay que notar que únicamente si este es
el caso la renuncia puede tener sentido, ya que es en este supuesto cuando el
destinatario podrá deducir la cuota repercutida, siendo la operación más
conveniente a sus intereses.
renuncia al régimen especial a que el destinatario de la operación sea a su vez
empresario o profesional; no obstante, hay que notar que únicamente si este es
el caso la renuncia puede tener sentido, ya que es en este supuesto cuando el
destinatario podrá deducir la cuota repercutida, siendo la operación más
conveniente a sus intereses.
Las consecuencias que se
derivan de la renuncia son las siguientes:
derivan de la renuncia son las siguientes:
a) En la operación de venta
deberá repercutirse e ingresarse el tributo sobre una base imponible
determinada conforme a la LIVA art.78 y 79, esto es, sobre el total del precio
o contraprestación de la operación.
deberá repercutirse e ingresarse el tributo sobre una base imponible
determinada conforme a la LIVA art.78 y 79, esto es, sobre el total del precio
o contraprestación de la operación.
b) El destinatario de la
operación podrá deducir dichas cuotas, soportadas en aplicación del régimen
general del IVA.
operación podrá deducir dichas cuotas, soportadas en aplicación del régimen
general del IVA.
c) Las cuotas del Impuesto
soportadas por el revendedor en la adquisición o importación de los bienes
objeto de reventa serán deducibles con arreglo a las normas generales sobre
deducciones. Interesa destacar que el derecho a la deducción de estas cuotas
nace en el momento de la reventa, tal y como establece la LIVA art.98.cuatro.
soportadas por el revendedor en la adquisición o importación de los bienes
objeto de reventa serán deducibles con arreglo a las normas generales sobre
deducciones. Interesa destacar que el derecho a la deducción de estas cuotas
nace en el momento de la reventa, tal y como establece la LIVA art.98.cuatro.
Así, para cualquier
operación a la que sea aplicable el régimen especial caben las siguientes
opciones:
operación a la que sea aplicable el régimen especial caben las siguientes
opciones:
1ª. Renunciar a la
aplicación del régimen especial y aplicar el régimen general. En tal caso, la
factura a expedir por la operación será una factura ordinaria en la que se
procederá a la repercusión del tributo como en cualquier otra operación
realizada en el régimen general del IVA.
aplicación del régimen especial y aplicar el régimen general. En tal caso, la
factura a expedir por la operación será una factura ordinaria en la que se
procederá a la repercusión del tributo como en cualquier otra operación
realizada en el régimen general del IVA.
2ª. Aplicar el régimen
especial, en cuyo caso habrá que indicarlo en la factura a expedir, sin que sea
posible proceder a la repercusión de cantidad alguna en dicha factura.
especial, en cuyo caso habrá que indicarlo en la factura a expedir, sin que sea
posible proceder a la repercusión de cantidad alguna en dicha factura.
Obligaciones registrales
Además de los libros
registro establecidos con carácter general, los sujetos pasivos que apliquen
este régimen especial deberán llevar, en su caso, dos Libros Registros
específicos:
registro establecidos con carácter general, los sujetos pasivos que apliquen
este régimen especial deberán llevar, en su caso, dos Libros Registros
específicos:
- Un Libro Registro para anotar las
adquisiciones, importaciones y entregas a las que resulte aplicable la
determinación de la base imponible mediante el margen de beneficio de cada
operación. - Un Libro Registro para anotar las
adquisiciones, importaciones y entregas realizadas durante cada período de
liquidación a las que resulte aplicable la determinación de la base
imponible mediante el margen de beneficio global.
Peculiaridades para no olvidar del régimen especial de bienes
usados
usados
- Para aplicar este modalidad especial de
IVA, los bienes usados que se adquieran, no se pueden usar en la actividad
empresarial y luego revenderse (por ejemplo, si compro un coche usado y lo
uso para desplazarme, ya no podría aplicar este régimen para la venta de
ese vehículo). - Las facturas de venta que se realizan
no deben desglosar la cuota de IVA repercutida, ya que se entiende
incluida en el precio total de la operación. Por el contrario, los
documentos de venta deben incluir la mención de que la venta está afecta a
este Régimen Especial. - Se debe emitir un documento de compra
por cada adquisición que se realiza para su posterior reventa.
La última peculiaridad y
quizás la más importante comercialmente. Las ventas a otros empresarios bajo
este régimen no permiten deducir el IVA a estos empresarios compradores.
quizás la más importante comercialmente. Las ventas a otros empresarios bajo
este régimen no permiten deducir el IVA a estos empresarios compradores.
Pueden
ponerse en contacto con este despacho profesional para cualquier duda o
aclaración que puedan tener al respecto.
ponerse en contacto con este despacho profesional para cualquier duda o
aclaración que puedan tener al respecto.
Un
cordial saludo,
cordial saludo,
José María Quintanar Isasi