La Ley 28/2014, de 27 de noviembre, en el marco de la reforma del sistema tributario, incorpora diversas modificaciones en el ámbito de la imposición indirecta, en concreto en la norma reguladora del IVA, destacando cambios en las exenciones inmobiliarias y su renuncia; reglas de localización de prestaciones de servicios por vía electrónica, telecomunicaciones y similares; nuevos supuestos de inversión del sujeto pasivo; cambios en tipos impositivos; modificación de los regímenes especiales simplificado, de agricultura, ganadería y pesca, de las agencias de viaje, y del grupo de entidades.
Como
ya sabe en el BOE del día 28 de noviembre de 2014, se han publicado los textos
legales de la reforma fiscal, sobre los cuales le hemos venido informando
fundamentalmente en lo que respecta a los cambios en el IRPF y en el Impuesto
sobre Sociedades.
ya sabe en el BOE del día 28 de noviembre de 2014, se han publicado los textos
legales de la reforma fiscal, sobre los cuales le hemos venido informando
fundamentalmente en lo que respecta a los cambios en el IRPF y en el Impuesto
sobre Sociedades.
Ahora,
queremos informarles de la aprobación de la Ley 28/2014 de modificación de la
Ley 37/1992 del IVA (LIVA), que en el marco de la reforma del sistema
tributario, incorpora diversas modificaciones en el ámbito de la imposición
indirecta, en concreto en la norma reguladora del IVA y en la de Impuestos
Especiales, con el objeto de adecuarlas, en mayor medida, a la normativa
comunitaria, tratando de establecer un marco jurídico más seguro, potenciando
la lucha contra el fraude fiscal y, finalmente, flexibilizando y mejorando el
marco fiscal de determinadas operaciones.
queremos informarles de la aprobación de la Ley 28/2014 de modificación de la
Ley 37/1992 del IVA (LIVA), que en el marco de la reforma del sistema
tributario, incorpora diversas modificaciones en el ámbito de la imposición
indirecta, en concreto en la norma reguladora del IVA y en la de Impuestos
Especiales, con el objeto de adecuarlas, en mayor medida, a la normativa
comunitaria, tratando de establecer un marco jurídico más seguro, potenciando
la lucha contra el fraude fiscal y, finalmente, flexibilizando y mejorando el
marco fiscal de determinadas operaciones.
Entre los cambios introducidos en la LIVA, con respecto a la redacción vigente, podemos
destacar: cambios en la tributación de las operaciones de transmisión de
unidades autónomas; Administraciones Públicas e IVA; exenciones inmobiliarias y
su renuncia; reglas de localización de prestaciones de servicios por vía
electrónica, telecomunicaciones y similares; nuevos supuestos de inversión del
sujeto pasivo; cambios en tipos impositivos; modificación de los regímenes
especiales simplificado, de agricultura, ganadería y pesca, de las agencias de
viaje, y del grupo de entidades; creación de un nuevo capítulo dedicado a los
regímenes especiales aplicables a los servicios de telecomunicaciones, de
radiodifusión o de televisión y a los prestados por vía electrónica.
destacar: cambios en la tributación de las operaciones de transmisión de
unidades autónomas; Administraciones Públicas e IVA; exenciones inmobiliarias y
su renuncia; reglas de localización de prestaciones de servicios por vía
electrónica, telecomunicaciones y similares; nuevos supuestos de inversión del
sujeto pasivo; cambios en tipos impositivos; modificación de los regímenes
especiales simplificado, de agricultura, ganadería y pesca, de las agencias de
viaje, y del grupo de entidades; creación de un nuevo capítulo dedicado a los
regímenes especiales aplicables a los servicios de telecomunicaciones, de
radiodifusión o de televisión y a los prestados por vía electrónica.
Finalmente,
cabe señalar que las modificaciones realizadas en la regulación del Impuesto
General Indirecto Canario (IGIC), vienen motivadas en buena parte por las
efectuadas en el IVA, con el fin de conseguir una mayor adecuación de ambos
tributos, si bien teniendo presente que las Islas Canarias, aunque forman parte
del territorio aduanero de la Comunidad, no son un territorio incluido en la
armonización de los impuestos sobre el volumen de negocios, no resultándole de
aplicación la normativa ni la jurisprudencia comunitaria. Asimismo se
actualizan varias de las referencias normativas que se contienen en la norma.
cabe señalar que las modificaciones realizadas en la regulación del Impuesto
General Indirecto Canario (IGIC), vienen motivadas en buena parte por las
efectuadas en el IVA, con el fin de conseguir una mayor adecuación de ambos
tributos, si bien teniendo presente que las Islas Canarias, aunque forman parte
del territorio aduanero de la Comunidad, no son un territorio incluido en la
armonización de los impuestos sobre el volumen de negocios, no resultándole de
aplicación la normativa ni la jurisprudencia comunitaria. Asimismo se
actualizan varias de las referencias normativas que se contienen en la norma.
Respecto
a los Impuestos Especiales, las novedades vienen dadas por la aprobación de un
nuevo régimen sancionador en el Impuesto sobre Hidrocarburos, y el Impuesto
sobre la Electricidad deja de configurarse como un tributo sobre la
fabricación, pasando a gravar el suministro de energía eléctrica para consumo o
el consumo de los productores de la electricidad generada por ellos mismos.
a los Impuestos Especiales, las novedades vienen dadas por la aprobación de un
nuevo régimen sancionador en el Impuesto sobre Hidrocarburos, y el Impuesto
sobre la Electricidad deja de configurarse como un tributo sobre la
fabricación, pasando a gravar el suministro de energía eléctrica para consumo o
el consumo de los productores de la electricidad generada por ellos mismos.
A
continuación, veremos las principales claves o novedades que la reforma ha
introducido en la Ley del IVA, con efectos desde el 1 de enero de 2015 (salvo
excepciones más adelante indicadas).
continuación, veremos las principales claves o novedades que la reforma ha
introducido en la Ley del IVA, con efectos desde el 1 de enero de 2015 (salvo
excepciones más adelante indicadas).
Principales novedades de la
reforma del IVA
reforma del IVA
Operaciones no sujetas
- Transmisión de un patrimonio
empresarial: Se
incorpora la jurisprudencia del TJUE, aclarando que para que quede no
sujeta la transmisión de un patrimonio empresarial se va a exigir que los
elementos transmitidos constituyan, o sean susceptibles de constituir, una
unidad económica autónoma en sede del transmitente, requisito que
actualmente no se requiere explícitamente.
No se aplicará la no sujeción cuando se cedan bienes o
derechos que no constituyan una unidad económica, salvo que la cesión vaya
acompañada de una estructura organizativa de factores de producción materiales
y humanos, o de uno de ellos, que entonces sí se aplicará la no sujeción.
derechos que no constituyan una unidad económica, salvo que la cesión vaya
acompañada de una estructura organizativa de factores de producción materiales
y humanos, o de uno de ellos, que entonces sí se aplicará la no sujeción.
Por ejemplo: quedará sujeta al impuesto
la transmisión por un empresario arrendador de una vivienda o local alquilado,
sin perjuicio de que la operación esté exenta o no exenta y que, en el primer
caso, pueda renunciarse o no a la exención. También quedará sujeta al impuesto
la transmisión de una licencia de taxi por un empresario dedicado a este
sector, cuando no vaya acompañada de los elementos necesarios para poder
considerar que se transmite una unidad económica. Por el contrario constituirá
una operación no sujeta la transmisión por un empresario de un conjunto de
bienes y derechos que, formando parte de su empresa de manera indiferenciada
del resto de los elementos que componen la empresa, sean susceptibles de
funcionar de manera autónoma.
la transmisión por un empresario arrendador de una vivienda o local alquilado,
sin perjuicio de que la operación esté exenta o no exenta y que, en el primer
caso, pueda renunciarse o no a la exención. También quedará sujeta al impuesto
la transmisión de una licencia de taxi por un empresario dedicado a este
sector, cuando no vaya acompañada de los elementos necesarios para poder
considerar que se transmite una unidad económica. Por el contrario constituirá
una operación no sujeta la transmisión por un empresario de un conjunto de
bienes y derechos que, formando parte de su empresa de manera indiferenciada
del resto de los elementos que componen la empresa, sean susceptibles de
funcionar de manera autónoma.
- Entes
públicos: Respecto de
las operaciones realizadas por entes públicos sin contraprestación, o
mediante contraprestación de naturaleza tributaria, se señalan una serie
de servicios que van a quedar no sujetos:
- Los
prestados en virtud de encomiendas de gestión por los entes, organismos y
entidades del sector público que ostenten la condición de medio propio
instrumental y servicio técnico de la Administración Pública encomendante
y de los poderes adjudicadores dependientes del mismo.
- Los
prestados por cualquiera de los entes, organismos o entidades del sector
público, a favor de las Administraciones Públicas de las que dependan o
de otra íntegramente dependiente de estas, cuando dichas Administraciones
Públicas ostenten el control de su gestión, o el derecho a nombrar a más
de la mitad de los miembros de su órgano de administración, dirección y
vigilancia. Con ello, se amplía el contenido de los supuestos de no
sujeción al no exigirse que determinados entes estén total y únicamente
participados por una única Administración Pública, pues bastará una
participación pública de más del 50 por ciento, aun cuando se exige en
todo caso que el control del ente sea público.
- Consecuencia
de esta nueva regulación es el tratamiento que se da a las cuotas
soportadas por estas Administraciones Públicas y entes. Así, se aclara Se
aclara que los denominados entes públicos «duales» que realizan
conjuntamente operaciones sujetas y no sujetas al impuesto, podrán
deducir, en aplicación de la jurisprudencia del TJUE las cuotas
soportadas por la adquisición de bienes y servicios destinados a la
realización conjunta de ambos tipos de operaciones, en función de un criterio razonable,
homogéneo y mantenido en el tiempo.
- Entregas sin
contraprestación de impresos u objetos publicitarios: Se lleva a cabo una actualización del
límite del coste total de entregas no sujetas de objetos publicitarios a
un mismo destinatario a 200 euros (antes era de 90,15€).
Importaciones de bienes
- Hecho imponible importación y
operaciones asimiladas:
No se considerarán
operaciones asimiladas a las importaciones las salidas de las zonas
francas, de depósitos francos u otros depósitos, ni el abandono de los
regímenes aduaneros y fiscales, de bienes cuyo destino sean la exportación
o una entrega intracomunitaria. Con ello, se eleva a rango legal el
criterio administrativo, tanto de la DGT como del TEAC.
Ejemplo: Un empresario importa
determinados bienes que son introducidos en un depósito distinto del aduanero.
Posteriormente se transmiten los bienes a un empresario de Italia,
transportándose los bienes desde el depósito a Italia. La LIVA declara la
exención del IVA en este caso, tributando como importación asimilada a la
salida del régimen. No obstante, como en este caso existe una entrega
intracomunitaria de bienes, la salida de los bienes tributará exclusivamente
por ésta operación, y no por el hecho imponible importación.
determinados bienes que son introducidos en un depósito distinto del aduanero.
Posteriormente se transmiten los bienes a un empresario de Italia,
transportándose los bienes desde el depósito a Italia. La LIVA declara la
exención del IVA en este caso, tributando como importación asimilada a la
salida del régimen. No obstante, como en este caso existe una entrega
intracomunitaria de bienes, la salida de los bienes tributará exclusivamente
por ésta operación, y no por el hecho imponible importación.
- Ingreso del IVA a la importación: Con relación a la liquidación del IVA
en las importaciones, se incorpora la posibilidad de que determinados
operadores puedan diferir el ingreso del impuesto al tiempo de presentar
la correspondiente declaración-liquidación (modelo 303), sin tener que
hacer, por tanto, el pago previo en la Aduana. Debemos recordar que en el
régimen vigente en las importaciones, la Administración Aduanera liquida
los derechos arancelarios y el IVA a la importación. Ambos conceptos deben
hacerse efectivos, sin perjuicio de que el documento que contiene la
liquidación del IVA habilita a la deducción de su importe en las
declaraciones ordinarias que deba presentar el sujeto pasivo. Pues bien,
la Administración Aduanera seguirá procediendo a liquidar el IVA a la
importación, pero desde 1 de enero de 2015 se prevé que la recaudación e
ingreso de las cuotas pueda efectuarse en la declaración-liquidación
correspondiente al período en que se reciba dicha liquidación, lo que
evitará el efecto financiero de ingreso de las cuotas en el Tesoro Público
y posterior recuperación a través de la deducción en las
declaraciones-liquidaciones periódicas.
Exenciones en operaciones
interiores
interiores
- Exenciones inmobiliarias:
§ No quedarán exentas las
entregas de terrenos que se aporten inicialmente a las Juntas de compensación
por los propietarios, ni las adjudicaciones que realice la Junta a aquéllos en
proporción a sus aportaciones. La eliminación de esta exención se justifica
para evitar el diferente tratamiento de las juntas fiduciarias y las no
fiduciarias (en este último caso, la Junta no podía deducir el impuesto
soportado por los servicios de urbanización).
entregas de terrenos que se aporten inicialmente a las Juntas de compensación
por los propietarios, ni las adjudicaciones que realice la Junta a aquéllos en
proporción a sus aportaciones. La eliminación de esta exención se justifica
para evitar el diferente tratamiento de las juntas fiduciarias y las no
fiduciarias (en este último caso, la Junta no podía deducir el impuesto
soportado por los servicios de urbanización).
§ Para aplicar la exención
por las entregas de terrenos urbanizados, o en curso de urbanización, ya no
será necesario que la entrega sea realizada por el promotor de la urbanización.
De forma que toda entrega de terrenos urbanizados o en curso de urbanización
(excepto los destinados exclusivamente a parques y jardines públicos o a
superficies viales de uso público) quedarán sujetas y no exentas, siempre y
cuando sean realizadas por quienes sean empresarios o profesionales (aun cuando
no hayan sido los urbanizadores de los terrenos).
por las entregas de terrenos urbanizados, o en curso de urbanización, ya no
será necesario que la entrega sea realizada por el promotor de la urbanización.
De forma que toda entrega de terrenos urbanizados o en curso de urbanización
(excepto los destinados exclusivamente a parques y jardines públicos o a
superficies viales de uso público) quedarán sujetas y no exentas, siempre y
cuando sean realizadas por quienes sean empresarios o profesionales (aun cuando
no hayan sido los urbanizadores de los terrenos).
§ Una de las modificaciones
más relevantes que se introduce en la normativa para 2015 es la ampliación de
las condiciones en las que cabe la renuncia a la exención en las operaciones
inmobiliarias. Si con la normativa vigente hasta 31 de diciembre de 2014
únicamente cabe la renuncia en el caso de que el adquirente tenga derecho a la
deducción total del impuesto soportado en la adquisición, a partir del próximo
1 de enero 2015 bastará que el derecho a la deducción sea parcial, aun por el
destino previsible de los bienes objeto de la transmisión. Por tanto, para
renunciar a las exenciones inmobiliarias se exigirá que el sujeto pasivo tenga
derecho a la deducción total o parcial del impuesto soportado (ahora solo se
puede renunciar si el derecho a deducción es total), al realizar la adquisición
o, cuando no cumpliéndose lo anterior, en función de su destino previsible, los
bienes adquiridos vayan a ser utilizados, total o parcialmente, en la
realización de operaciones que originen el derecho a la deducción.
más relevantes que se introduce en la normativa para 2015 es la ampliación de
las condiciones en las que cabe la renuncia a la exención en las operaciones
inmobiliarias. Si con la normativa vigente hasta 31 de diciembre de 2014
únicamente cabe la renuncia en el caso de que el adquirente tenga derecho a la
deducción total del impuesto soportado en la adquisición, a partir del próximo
1 de enero 2015 bastará que el derecho a la deducción sea parcial, aun por el
destino previsible de los bienes objeto de la transmisión. Por tanto, para
renunciar a las exenciones inmobiliarias se exigirá que el sujeto pasivo tenga
derecho a la deducción total o parcial del impuesto soportado (ahora solo se
puede renunciar si el derecho a deducción es total), al realizar la adquisición
o, cuando no cumpliéndose lo anterior, en función de su destino previsible, los
bienes adquiridos vayan a ser utilizados, total o parcialmente, en la
realización de operaciones que originen el derecho a la deducción.
Ejemplo: se podrá renunciar cuando
se adquiera un local para ser alquilado por un empresario que realiza
operaciones exentas por dedicarse también al alquiler de viviendas.
se adquiera un local para ser alquilado por un empresario que realiza
operaciones exentas por dedicarse también al alquiler de viviendas.
§ Se suprime la exención de
los servicios prestados por los fedatarios públicos en relación con las
transacciones financieras. Es decir tributará, por ejemplo, el servicio
prestado por un notario en la constitución de un préstamo.
los servicios prestados por los fedatarios públicos en relación con las
transacciones financieras. Es decir tributará, por ejemplo, el servicio
prestado por un notario en la constitución de un préstamo.
- Educación y
enseñanza:
Se reconoce ahora que estará exenta, además de todas
las actividades y operaciones propias de las enseñanzas previstas en la norma,
también la guarda y custodia de niños, incluida la atención a niños en los
centros docentes en tiempo interlectivo durante el comedor escolar o en aulas
en servicio de guardería fuera del horario escolar. Se equipara así el
tratamiento en el IVA de estos servicios que presta el centro docente, con
independencia de que se realice con medios propios o ajenos.
las actividades y operaciones propias de las enseñanzas previstas en la norma,
también la guarda y custodia de niños, incluida la atención a niños en los
centros docentes en tiempo interlectivo durante el comedor escolar o en aulas
en servicio de guardería fuera del horario escolar. Se equipara así el
tratamiento en el IVA de estos servicios que presta el centro docente, con
independencia de que se realice con medios propios o ajenos.
- Entidades sin
finalidad lucrativa:
Se elimina el requisito, para las entidades sin ánimo
de lucro, de que su objeto exclusivo sea de naturaleza política, sindical,
religiosa, patriótica, filantrópica o cívica, para tener derecho a la exención.
de lucro, de que su objeto exclusivo sea de naturaleza política, sindical,
religiosa, patriótica, filantrópica o cívica, para tener derecho a la exención.
- Operaciones
financieras:
Se suprime la exención a los
servicios prestados por los fedatarios públicos (notarios y registradores) en
conexión con operaciones financieras exentas o no sujetas para ajustarse al
dictamen motivado de la Comisión Europea de 24 de octubre de 2012. De esta
forma, pasan a estar sujetos al IVA (tipo del 21%) los servicios prestados por
notarios, registradores de la propiedad y registradores mercantiles en relación
con dichas operaciones (constitución, subrogación o cancelación de préstamos
hipotecarios entre otros).
servicios prestados por los fedatarios públicos (notarios y registradores) en
conexión con operaciones financieras exentas o no sujetas para ajustarse al
dictamen motivado de la Comisión Europea de 24 de octubre de 2012. De esta
forma, pasan a estar sujetos al IVA (tipo del 21%) los servicios prestados por
notarios, registradores de la propiedad y registradores mercantiles en relación
con dichas operaciones (constitución, subrogación o cancelación de préstamos
hipotecarios entre otros).
Lugar de realización del
hecho imponible
hecho imponible
- Entregas de los bienes que son objeto
de instalación o montaje antes de su puesta a disposición: Se suprime el requisito de que el
coste de la instalación exceda del 15% de la contraprestación por la
adquisición de los bienes instalados para que las entregas, que hayan de
ser objeto de instalación y montaje antes de su puesta a disposición en el
territorio de aplicación del impuesto (TAI), se entiendan localizadas en
dicho territorio.
- Los servicios prestados por vía
electrónica, de telecomunicaciones, de radiodifusión y de televisión: se localizarán en el TAI cuando el
destinatario no sea un empresario o profesional y se encuentre establecido
o tenga su residencia o domicilio habitual en el TAI. A estos servicios se
les aplicará la regla especial de utilización y explotación efectiva
cuando no se realicen en la Comunidad, pero su utilización o explotación
efectiva se realice en el TAI. Esta modificación obedece a la obligada
transposición de las disposiciones de la Directiva 2008/8, con efectos 1
de enero de 2015, para establecer las nuevas reglas de localización que
resultarán aplicables a estos servicios. Hasta 31 de diciembre de 2014,
estos servicios prestados por entidades establecidas en España a
consumidores finales domiciliados en la Comunidad o en Canarias quedan
sujetos a IVA español o a IGIC, respectivamente.Este cambio en el lugar de
tributación viene acompañado de dos regímenes especiales opcionales que
permiten a los sujetos pasivos liquidar el Impuesto adeudado por la
prestación de dichos servicios a través de un portal Web “ventanilla
única” en el Estado miembro en que estén identificados, evitando tener que
registrarse en cada Estado miembro donde realicen las operaciones (Estado
miembro de consumo)
Ejemplo: Si un empresario
establecido en el territorio de aplicación del impuesto, que realiza
prestaciones de servicios consistentes en la descarga de canciones y música a
través de Internet, vende música a dos particulares con residencia en Brasil y
en Dinamarca, ambas operaciones se localizarán en sede de los destinatarios,
esto es, en Brasil y en Dinamarca, debiendo acreditarse el lugar de
establecimiento de los destinatarios.
establecido en el territorio de aplicación del impuesto, que realiza
prestaciones de servicios consistentes en la descarga de canciones y música a
través de Internet, vende música a dos particulares con residencia en Brasil y
en Dinamarca, ambas operaciones se localizarán en sede de los destinatarios,
esto es, en Brasil y en Dinamarca, debiendo acreditarse el lugar de
establecimiento de los destinatarios.
En otro caso, si un particular con residencia en el TAI
adquiere un libro e-book y un programa informático antivirus, descargándolos de
Internet, a un empresario establecido en Francia, la operación tributará en el
TAI , y el empresario francés deberá repercutir IVA español, acreditado que el
particular tiene su residencia y está establecido en el TAI- El empresario
francés cumplirá sus obligaciones a través del régimen general del impuesto o a
través del régimen especial aplicable a los servicios de telecomunicaciones, de
radiodifusión o de televisión y a los prestados por vía electrónica por
empresarios o profesionales establecidos en la Unión.
adquiere un libro e-book y un programa informático antivirus, descargándolos de
Internet, a un empresario establecido en Francia, la operación tributará en el
TAI , y el empresario francés deberá repercutir IVA español, acreditado que el
particular tiene su residencia y está establecido en el TAI- El empresario
francés cumplirá sus obligaciones a través del régimen general del impuesto o a
través del régimen especial aplicable a los servicios de telecomunicaciones, de
radiodifusión o de televisión y a los prestados por vía electrónica por
empresarios o profesionales establecidos en la Unión.
Base imponible
- Subvenciones
no vinculadas al precio: Con el fin de adaptar la normativa a la
Sentencia del TJUE de 14 de marzo de 2014, en el asunto C-151/13, se
diferencia entre las subvenciones no vinculadas al precio, que no forman
parte de la base imponible de las operaciones, de las contraprestaciones
pagadas por un tercero, que sí forman parte de aquella.
- Operaciones cuya contraprestación no
sea de carácter monetario: Consecuencia de la Sentencia del TJUE de 19 de diciembre de 2012,
en el asunto C-549/11, cuando la contraprestación sea no dineraria, la
base imponible será el importe, expresado en dinero, que se hubiera
acordado entre las partes, sustituyéndose, de esta manera, la referencia
al valor de mercado y aplicándose por defecto las reglas de los
autoconsumos.
- Modificación de la base imponible:
§ El acreedor podrá modificar
la base imponible cuando el deudor entre en concurso en el plazo de 3 meses,
contados a partir de la publicación del Auto de declaración de concurso en el
BOE (anteriormente el plazo era de 1 mes).
la base imponible cuando el deudor entre en concurso en el plazo de 3 meses,
contados a partir de la publicación del Auto de declaración de concurso en el
BOE (anteriormente el plazo era de 1 mes).
§ En el caso de créditos incobrables, los empresarios
que sean considerados PYME (volumen
de operaciones inferior a 6.010.121,04 euros) podrán modificar la base imponible transcurrido el plazo de 6 meses como se venía exigiendo hasta
la fecha o podrán esperar al
plazo general de 1 año que se
exige para el resto de empresarios.
que sean considerados PYME (volumen
de operaciones inferior a 6.010.121,04 euros) podrán modificar la base imponible transcurrido el plazo de 6 meses como se venía exigiendo hasta
la fecha o podrán esperar al
plazo general de 1 año que se
exige para el resto de empresarios.
§ Respecto a las operaciones
en régimen especial del criterio de
caja, se introduce una regla especial para declarar un crédito incobrable, de tal manera que
se permite la modificación de la base imponible cuando se produzca el devengo
de dicho régimen especial por aplicación de la fecha límite del 31 de diciembre
del año inmediato posterior a la fecha de realización de la operación, sin
tener que esperar a un nuevo transcurso del plazo de 6 meses o 1 año que marca
la normativa a computar desde el devengo del impuesto.
en régimen especial del criterio de
caja, se introduce una regla especial para declarar un crédito incobrable, de tal manera que
se permite la modificación de la base imponible cuando se produzca el devengo
de dicho régimen especial por aplicación de la fecha límite del 31 de diciembre
del año inmediato posterior a la fecha de realización de la operación, sin
tener que esperar a un nuevo transcurso del plazo de 6 meses o 1 año que marca
la normativa a computar desde el devengo del impuesto.
Ejemplo: Un empresario acogido al
régimen especial del criterio de caja realiza dos operaciones, una el 3 de
enero de 2015 y otra el 31 de diciembre de 2015. En ambos casos se conoce que a
fecha de 31 de diciembre de 2016 no se ha percibido todavía del destinatario el
importe correspondiente a la contraprestación pactada. Por ambas operaciones
(aquella en la que ha transcurrido casi dos años y la segunda un año) el
empresario considerará que a 31 de diciembre de 2016 se ha cumplido la
condición del transcurso del plazo a que se refiere la Ley y podrá, por tanto,
modificar la base imponible minorándola por el importe no percibido.
régimen especial del criterio de caja realiza dos operaciones, una el 3 de
enero de 2015 y otra el 31 de diciembre de 2015. En ambos casos se conoce que a
fecha de 31 de diciembre de 2016 no se ha percibido todavía del destinatario el
importe correspondiente a la contraprestación pactada. Por ambas operaciones
(aquella en la que ha transcurrido casi dos años y la segunda un año) el
empresario considerará que a 31 de diciembre de 2016 se ha cumplido la
condición del transcurso del plazo a que se refiere la Ley y podrá, por tanto,
modificar la base imponible minorándola por el importe no percibido.
Sujetos pasivos
Nuevos
supuestos de inversión del sujeto pasivo.
supuestos de inversión del sujeto pasivo.
Se
añaden nuevos supuestos a los que se aplicará la regla de inversión del sujeto
pasivo. En concreto a las entregas de plata, platino y paladio, en bruto, en
polvo o semilabrado.
añaden nuevos supuestos a los que se aplicará la regla de inversión del sujeto
pasivo. En concreto a las entregas de plata, platino y paladio, en bruto, en
polvo o semilabrado.
Asimismo
en las entregas de teléfonos móviles, consolas de videojuegos, ordenadores
portátiles y tabletas digitales, cuando el destinatario sea un revendedor de
dichos bienes (empresarios dedicados con habitualidad a la reventa de estos
bienes) o, en otro caso, cuando el importe total de entregas a un empresario,
documentadas en una misma factura (o en más, si resulta acreditado que se trata
de una única operación, desglosada artificialmente para no alcanzar el umbral
cuantitativo que establece la regla), exceda de 10.000 euros.
en las entregas de teléfonos móviles, consolas de videojuegos, ordenadores
portátiles y tabletas digitales, cuando el destinatario sea un revendedor de
dichos bienes (empresarios dedicados con habitualidad a la reventa de estos
bienes) o, en otro caso, cuando el importe total de entregas a un empresario,
documentadas en una misma factura (o en más, si resulta acreditado que se trata
de una única operación, desglosada artificialmente para no alcanzar el umbral
cuantitativo que establece la regla), exceda de 10.000 euros.
Estas
operaciones habrán de documentarse en una serie especial de facturas y deberá
acreditarse la condición de empresario del adquirente, con carácter previo o
simultáneo a la adquisición.
operaciones habrán de documentarse en una serie especial de facturas y deberá
acreditarse la condición de empresario del adquirente, con carácter previo o
simultáneo a la adquisición.
Atención. La entrada en vigor de
estos nuevos supuestos de inversión del sujeto pasivo surtirá efectos a partir del 1 de abril de 2015, a fin
de que los interesados puedan llevar a cabo las necesarias adaptaciones de sus
sistemas.
estos nuevos supuestos de inversión del sujeto pasivo surtirá efectos a partir del 1 de abril de 2015, a fin
de que los interesados puedan llevar a cabo las necesarias adaptaciones de sus
sistemas.
Tipos impositivos
- Tipos
impositivos de productos sanitarios : Consecuencia de la Sentencia del TJUE de 17 de enero de 2013, en el
asunto C-360/11, los equipos médicos, aparatos, productos sanitarios y
demás instrumental, de uso médico y hospitalario pasan a tributar, con
carácter general, del 10% al 21%, manteniéndose exclusivamente
la tributación al tipo reducido del
10% para aquellos productos que, por sus características objetivas,
estén diseñados para aliviar o tratar deficiencias, para uso personal y
exclusivo de personas que tengan deficiencias físicas, mentales,
intelectuales o sensoriales.
El listado de productos a los que resulta aplicable el tipo
reducido del 10%, entre los que se encuentran las gafas y lentes de
contacto graduadas, órtesis, prótesis y ortoprótesis (salvo para personas con
discapacidad que tributan al 4%), sillas, muletas y dispositivos para
tratamientos de diálisis y respiratorios, se incorpora a un nuevo apartado en
el anexo de la Ley.
reducido del 10%, entre los que se encuentran las gafas y lentes de
contacto graduadas, órtesis, prótesis y ortoprótesis (salvo para personas con
discapacidad que tributan al 4%), sillas, muletas y dispositivos para
tratamientos de diálisis y respiratorios, se incorpora a un nuevo apartado en
el anexo de la Ley.
Pasan a tributar del 4% al 21% las sustancias medicinales y los principios activos de los
medicamentos para uso humano, así como los productos intermedios para la
fabricación de dichos medicamentos.
medicamentos para uso humano, así como los productos intermedios para la
fabricación de dichos medicamentos.
Asimismo, incrementan
su tributación del 10% al 21% las sustancias medicinales y los
principios activos utilizados en la elaboración de medicamentos de uso
veterinario, así como los equipos médicos, aparatos y demás instrumental usado
con fines veterinarios.
su tributación del 10% al 21% las sustancias medicinales y los
principios activos utilizados en la elaboración de medicamentos de uso
veterinario, así como los equipos médicos, aparatos y demás instrumental usado
con fines veterinarios.
Mantienen la tributación al 10%: los medicamentos de uso animal, los productos farmacéuticos
susceptibles de uso directo por el consumidor final (gasas, vendas y análogos),
compresas, tampones, protegeslips, preservativos y otros anticonceptivos no
medicinales.
susceptibles de uso directo por el consumidor final (gasas, vendas y análogos),
compresas, tampones, protegeslips, preservativos y otros anticonceptivos no
medicinales.
Mantienen la tributación al 4%: los medicamentos de uso humano, las fórmulas galénicas,
magistrales y preparados oficinales, los vehículos para personas con movilidad
reducida, las prótesis, órtesis e implantes internos para personas con
discapacidad.
magistrales y preparados oficinales, los vehículos para personas con movilidad
reducida, las prótesis, órtesis e implantes internos para personas con
discapacidad.
- Tipo reducido para las flores y plantas
ornamentales; Por otro
lado, se reintroduce la aplicación del tipo del 10% a las flores y plantas
de carácter ornamental y los productos vegetales para su obtención, que en
2014 tributaban al 21%.
Deducciones
Se regula la posibilidad de que los Entes públicos, que
realizan operaciones sujetas y no sujetas, puedan deducir las cuotas soportadas
por las adquisiciones de bienes y servicios destinados de forma simultánea a la
realización de unas y otras operaciones en función de un criterio razonable y
homogéneo de imputación de las cuotas correspondientes a los bienes y servicios
utilizados para el desarrollo de las operaciones sujetas al Impuesto.
realizan operaciones sujetas y no sujetas, puedan deducir las cuotas soportadas
por las adquisiciones de bienes y servicios destinados de forma simultánea a la
realización de unas y otras operaciones en función de un criterio razonable y
homogéneo de imputación de las cuotas correspondientes a los bienes y servicios
utilizados para el desarrollo de las operaciones sujetas al Impuesto.
- Las
operaciones acogidas al régimen especial del grupo de entidades no se
tendrán en cuenta a efectos del cálculo de la prorrata común en caso de
empresarios que realicen actividades en más de un sector diferenciado.
- La
prorrata especial será de aplicación obligatoria cuando el montante total
de las cuotas deducibles por aplicación de la regla de la prorrata general
exceda en un 10% o más del que resultaría por aplicación de la regla de la
prorrata especial (anteriormente el porcentaje exigido era del 20%). En lo
que respecta al IGIC, tal posibilidad se introduce por primera vez en la
norma, sustituyendo a los supuestos que hasta el momento obligaban a la
aplicación de la prorrata especial.
Régimen especial de
devoluciones a determinados empresarios o profesionales no establecidos en el
territorio de aplicación del impuesto (TAI), ni en la Comunidad, Islas Canarias,
Ceuta y Melilla
devoluciones a determinados empresarios o profesionales no establecidos en el
territorio de aplicación del impuesto (TAI), ni en la Comunidad, Islas Canarias,
Ceuta y Melilla
Este
régimen se amplía significativamente al excepcionar la exigencia del principio
de reciprocidad en las adquisiciones e importaciones para las cuotas soportadas
de los siguientes bienes y servicios:
régimen se amplía significativamente al excepcionar la exigencia del principio
de reciprocidad en las adquisiciones e importaciones para las cuotas soportadas
de los siguientes bienes y servicios:
- El
suministro de plantillas, moldes y equipos adquiridos o importados en el
territorio de aplicación del impuesto por el empresario o profesional no
establecido, para su puesta a disposición a un empresario o profesional
establecido en dicho territorio para ser utilizados en la fabricación de
bienes que sean expedidos o transportados fuera de la Comunidad con
destino al empresario o profesional no establecido, siempre que al
término de la fabricación de los bienes sean expedidos con destino al
empresario o profesional no establecido o destruidos.
- Los
servicios de acceso, hostelería, restauración y transporte, vinculados
con la asistencia a ferias, congresos y exposiciones de carácter
comercial o profesional que se celebren en el TAI.
Regímenes especiales
- Régimen simplificado: Se reducen los límites que permiten al
contribuyente optar por este régimen:
- El volumen de ingresos en el año
inmediato anterior para el conjunto de sus actividades disminuye de
450.000 a 150.000 euros,
aunque se excluyen del cómputo las actividades agrícolas, forestales y
ganaderas, cuyo límite pasa de 300.000 a 250.000 euros.
- Las adquisiciones e importaciones de
bienes y servicios en el año inmediato anterior para el conjunto de sus
actividades, excluidas las relativas al inmovilizado, disminuye de
300.000 a 150.000 euros.
Atención: Estas modificaciones
entrarán en vigor con efectos desde el
01-01-2016, por lo que respecto al ejercicio 2015 se mantienen los límites
legales previstos en la norma actualmente.
entrarán en vigor con efectos desde el
01-01-2016, por lo que respecto al ejercicio 2015 se mantienen los límites
legales previstos en la norma actualmente.
- Régimen de la Agricultura, Ganadería y
Pesca :
- Se excluye de su ámbito subjetivo de aplicación a los
propietarios de fincas o explotaciones que cedan el aprovechamiento de
la resina de los pinos mientras que se incluye al resinero persona
física.
- Con efectos a partir de 1 de enero de
2016, se reducen los
límites que permiten optar por este régimen: las adquisiciones e importaciones de bienes y servicios en el
año inmediato anterior para el conjunto de actividades, excluidas las
relativas al inmovilizado, disminuye de 300.000 a 150.000 euros.
- Régimen especial de las agencias de
viaje:
A fin de adecuar la normativa a la sentencia del TJUE
de 26 de diciembre de 2013, en el asunto C-189/11, se introducen diversas
modificaciones en el régimen especial de agencias de viajes.
de 26 de diciembre de 2013, en el asunto C-189/11, se introducen diversas
modificaciones en el régimen especial de agencias de viajes.
§ El régimen será aplicable a
cualquier empresario o profesional que organice viajes (hostelería, transporte
y/o servicios accesorios), suprimiendo la prohibición de aplicación del régimen
a las ventas por agencias minoristas de viajes organizados por las agencias
mayoristas
cualquier empresario o profesional que organice viajes (hostelería, transporte
y/o servicios accesorios), suprimiendo la prohibición de aplicación del régimen
a las ventas por agencias minoristas de viajes organizados por las agencias
mayoristas
§ Se suprime el método de
determinación global de la base imponible
determinación global de la base imponible
§ Se suprime la consignación
separada del IVA repercutido (obtenida la cuota como el resultado de
multiplicar el precio total de la operación por 6 y dividir el resultado por
100) prevista en el caso de que el cliente empresario o profesional lo
solicite, impidiendo con ello su deducción.
separada del IVA repercutido (obtenida la cuota como el resultado de
multiplicar el precio total de la operación por 6 y dividir el resultado por
100) prevista en el caso de que el cliente empresario o profesional lo
solicite, impidiendo con ello su deducción.
§ Al margen de las
modificaciones obligadas por dicha Sentencia, se introduce la posibilidad, a ejercitar operación por operación, de
aplicar el régimen general del Impuesto, siempre y cuando el
destinatario de las operaciones sea un empresario o profesional que tenga, en
alguna medida, derecho a la deducción o a la devolución de las cuotas
soportadas.
modificaciones obligadas por dicha Sentencia, se introduce la posibilidad, a ejercitar operación por operación, de
aplicar el régimen general del Impuesto, siempre y cuando el
destinatario de las operaciones sea un empresario o profesional que tenga, en
alguna medida, derecho a la deducción o a la devolución de las cuotas
soportadas.
- Régimen especial de Grupo de entidades:
§ Se incorpora la exigencia
de los tres órdenes de vinculación: económica,
financiera y de organización a las entidades del grupo, ajustándose a la
Directiva IVA. La vinculación financiera exige un control efectivo de la
entidad a través de una participación de más del 50% en el capital o en los
derechos de voto. Aunque esta modificación tiene efectos desde 1 de enero de
2015, se establece un régimen
transitorio que permitirá a los grupos existentes adaptarse a los nuevos
requisitos a lo largo del año 2015.
de los tres órdenes de vinculación: económica,
financiera y de organización a las entidades del grupo, ajustándose a la
Directiva IVA. La vinculación financiera exige un control efectivo de la
entidad a través de una participación de más del 50% en el capital o en los
derechos de voto. Aunque esta modificación tiene efectos desde 1 de enero de
2015, se establece un régimen
transitorio que permitirá a los grupos existentes adaptarse a los nuevos
requisitos a lo largo del año 2015.
§ Podrán ser consideradas
como entidad dominante las sociedades mercantiles que no actúen como
empresarios o profesionales, por ejemplo, una entidad holding.
como entidad dominante las sociedades mercantiles que no actúen como
empresarios o profesionales, por ejemplo, una entidad holding.
§ Las operaciones realizadas
en este régimen especial no se tendrán en cuenta a efectos de cálculo de la
prorrata común en caso de empresarios que realicen actividades en más de un
sector diferenciado.
en este régimen especial no se tendrán en cuenta a efectos de cálculo de la
prorrata común en caso de empresarios que realicen actividades en más de un
sector diferenciado.
Nuevos
regímenes especiales aplicables a los servicios de telecomunicaciones, de
radiodifusión o de televisión y a los prestados por vía electrónica:
regímenes especiales aplicables a los servicios de telecomunicaciones, de
radiodifusión o de televisión y a los prestados por vía electrónica:
Como
consecuencia de las nuevas reglas de localización de los servicios de
telecomunicaciones, de radiodifusión o de televisión y de servicios prestados
por vía electrónica, es la modificación del régimen especial de los servicios
prestados por vía electrónica a personas que no tengan la condición de
empresarios o profesionales actuando como tales por parte de proveedores no
establecidos en la UE, régimen que se amplía a los servicios de
telecomunicaciones y de radiodifusión o de televisión (régimen exterior a la
UE). El nuevo régimen especial aplicable a partir de 1 de enero de 2015,
tiene como notas características:
consecuencia de las nuevas reglas de localización de los servicios de
telecomunicaciones, de radiodifusión o de televisión y de servicios prestados
por vía electrónica, es la modificación del régimen especial de los servicios
prestados por vía electrónica a personas que no tengan la condición de
empresarios o profesionales actuando como tales por parte de proveedores no
establecidos en la UE, régimen que se amplía a los servicios de
telecomunicaciones y de radiodifusión o de televisión (régimen exterior a la
UE). El nuevo régimen especial aplicable a partir de 1 de enero de 2015,
tiene como notas características:
- Podrán
acogerse los empresarios o profesionales establecidos en la Comunidad,
pero no establecidos en el Estado miembro de consumo, cuando presten sus
servicios a consumidores finales establecidos en un Estado miembro o
tengan en él su domicilio o residencia habitual.
- Cuando
España sea el Estado miembro de identificación elegido por el empresario
o profesional, deberán cumplirse una serie de requisitos formales.
- En el
caso de que el empresario o profesional considere a España como Estado
miembro de identificación deberá presentar, exclusivamente en España, las
declaraciones-liquidaciones e ingresar, en su caso, el importe del
impuesto correspondiente de todas las operaciones a que se refiere el
régimen especial realizadas en todos los Estados miembros de consumo.
- Aunque no
se pueden deducir las cuotas soportadas en las adquisiciones o
importaciones de bienes y servicios que se destinen a la prestación de
estos servicios de telecomunicaciones, los sujetos pasivos que realicen
en el Estado miembro de consumo operaciones acogidas a este régimen
especial y otras operaciones distintas que determinen la obligación de
registrarse y de presentar declaraciones-liquidaciones en dicho Estado,
podrán deducir las cuotas soportadas en la adquisición o importación de
bienes y servicios que se entiendan realizadas en el Estado miembro de
consumo.
- Se tendrá
derecho a la devolución de las cuotas soportadas en la adquisición o
importación de bienes y servicios que se destinen a la prestación de los
servicios que deban entenderse realizadas en el Estado miembro de
consumo. Los sujetos pasivos establecidos en el TAI solicitarán la
devolución de las cuotas soportadas, con excepción de las realizadas en
el indicado territorio,.
- Si España
es el Estado miembro de identificación, las cuotas soportadas por los
bienes y servicios que se entiendan realizadas en el TAI y se destinen a
la prestación de estos servicios de telecomunicaciones, podrán deducirse
a través de las declaraciones-liquidaciones conforme al régimen general
del Impuesto, con independencia de que a los referidos servicios les
resulte o no aplicable el régimen especial.
- Cuando
España sea el Estado miembro de consumo, la devolución de las cuotas
soportadas en el TAI se regirá por el procedimiento previsto en el artículo
119 bis LIVA.
Nuevos
tipos de infracción y sanciones
tipos de infracción y sanciones
- Falta de comunicación o la comunicación incorrecta por parte de los
destinatarios de determinadas operaciones a las que resulta aplicable la
regla de inversión del sujeto pasivo de su condición de empresarios y, en su caso, de la naturaleza de
las obras (ejecuciones de obra para la construcción o rehabilitación de
edificios o urbanización de terrenos y transmisiones de inmuebles en
ejecución de garantía). La conducta se sanciona con multa pecuniaria
proporcional del 1% de las cuotas
devengadas respecto a las que se ha producido el incumplimiento en
la comunicación, con un mínimo de 300 euros y un máximo de 10.000 euros.
- Falta de consignación o consignación incorrecta en la
autoliquidación de las cuotas liquidadas por la Aduana correspondientes al
IVA a la importación para
aquellos operadores que puedan diferir el ingreso del Impuesto. La
conducta se sanciona con multa pecuniaria proporcional del 10% de las cuotas no consignadas.
Pueden
ponerse en contacto con este despacho profesional para cualquier duda o
aclaración que puedan tener al respecto.
ponerse en contacto con este despacho profesional para cualquier duda o
aclaración que puedan tener al respecto.
Un
cordial saludo,
cordial saludo,
Jose María Quintanar Isasi
