Esta Resolución, que se aplicará sin efectos retroactivos en la formulación de las cuentas anuales individuales y consolidadas de los ejercicios iniciados a partir del 1 de enero de 2015, es un desarrollo del PGC, el PGC de Pymes y las Normas para la Formulación de las Cuentas Anuales Consolidadas, que deben aplicar obligatoriamente todas las empresas, cualquiera que sea su forma jurídica. Se aplicará para la determinación de los costes de los productos sean bienes o servicios elaborados por la entidad en todo o en parte, con independencia de que sean existencias, inmovilizado material o intangible.
El Instituto
de Contabilidad y Auditoría de Cuentas (ICAC) ha publicado una
nueva Resolución de 14 de abril de 2015, que desarrolla los criterios de
determinación del coste de producción, regulados en el Plan General de
Contabilidad, el Plan General de Contabilidad de Pequeñas y Medianas Empresas y
las Normas para la Formulación de las Cuentas Anuales Consolidadas, siendo
necesario establecer una norma que aclare los criterios que, con carácter
general, deben ser tenidos en cuenta para llevar a cabo esta valoración,
partiendo de lo establecido en el PGC y en la Resolución de 9 de mayo de 2000
del ICAC, por la que se establecen criterios para la determinación del coste de
producción.
de Contabilidad y Auditoría de Cuentas (ICAC) ha publicado una
nueva Resolución de 14 de abril de 2015, que desarrolla los criterios de
determinación del coste de producción, regulados en el Plan General de
Contabilidad, el Plan General de Contabilidad de Pequeñas y Medianas Empresas y
las Normas para la Formulación de las Cuentas Anuales Consolidadas, siendo
necesario establecer una norma que aclare los criterios que, con carácter
general, deben ser tenidos en cuenta para llevar a cabo esta valoración,
partiendo de lo establecido en el PGC y en la Resolución de 9 de mayo de 2000
del ICAC, por la que se establecen criterios para la determinación del coste de
producción.
Ámbito
de aplicación
de aplicación
Se aplicará sin efectos retroactivos en la
formulación de las cuentas anuales individuales y consolidadas de los
ejercicios iniciados a partir del 1 de enero de 2015, y es de aplicación
obligatoria para todas las empresas, cualquiera que sea su forma jurídica, que deban
aplicar dichas normas, tanto en la formulación de las cuentas anuales
individuales como en la elaboración de las cuentas consolidadas. En tal caso,
los criterios incluidos en la Resolución se aplicarán teniendo en cuenta la
situación del grupo de sociedades como sujeto contable o entidad que informa.
formulación de las cuentas anuales individuales y consolidadas de los
ejercicios iniciados a partir del 1 de enero de 2015, y es de aplicación
obligatoria para todas las empresas, cualquiera que sea su forma jurídica, que deban
aplicar dichas normas, tanto en la formulación de las cuentas anuales
individuales como en la elaboración de las cuentas consolidadas. En tal caso,
los criterios incluidos en la Resolución se aplicarán teniendo en cuenta la
situación del grupo de sociedades como sujeto contable o entidad que informa.
Afecta
a las existencias y al inmovilizado
a las existencias y al inmovilizado
Será de aplicación, con carácter general, para la
determinación del coste de los productos –bienes y servicios– comprendidos en
las existencias, que sean o hayan sido fabricados o elaborados por la entidad.
También es aplicable para la determinación del coste del inmovilizado, material
o intangible, fabricado o construido por la entidad, en todo o en parte.
determinación del coste de los productos –bienes y servicios– comprendidos en
las existencias, que sean o hayan sido fabricados o elaborados por la entidad.
También es aplicable para la determinación del coste del inmovilizado, material
o intangible, fabricado o construido por la entidad, en todo o en parte.
Coste
de producción
de producción
La Primera Parte del PGC, Marco Conceptual de la
Contabilidad (MCC), y en la Segunda Parte, Normas de Registro y Valoración
(NRV), se hace referencia al coste de producción como criterio de valoración de
elementos patrimoniales.
Contabilidad (MCC), y en la Segunda Parte, Normas de Registro y Valoración
(NRV), se hace referencia al coste de producción como criterio de valoración de
elementos patrimoniales.
De acuerdo con los criterios recogidos en el PGC,
los rasgos o características que delimitan el modelo para determinar el coste
de producción son los siguientes:
los rasgos o características que delimitan el modelo para determinar el coste
de producción son los siguientes:
- El coste se
cuantifica a partir de un modelo de costes reales completos incurridos
durante la fabricación, elaboración o construcción del producto;
- El reparto de
los costes indirectos de producción se debe realizar según el nivel de
utilización de la capacidad normal de producción de la empresa; y,
- No se
incluyen los costes de inactividad o subactividad de la empresa respecto
al ejercicio (o ejercicios) de fabricación, elaboración o construcción.
Por otro lado, en el marco del PGC de 1990, con
ocasión de determinadas adaptaciones sectoriales, se han ido recogiendo normas
específicas en las que se alude al coste de producción aplicable a los sectores
de actividad a que van dirigidas dichas adaptaciones; entre otras:
ocasión de determinadas adaptaciones sectoriales, se han ido recogiendo normas
específicas en las que se alude al coste de producción aplicable a los sectores
de actividad a que van dirigidas dichas adaptaciones; entre otras:
- Las Normas de
Adaptación del Plan General de Contabilidad a las Empresas constructoras.
- Las Normas de
Adaptación del Plan General de Contabilidad a las Federaciones Deportivas.
- las Normas de
Adaptación del Plan General de Contabilidad a las Empresas Inmobiliarias.
- las Normas de
Adaptación del Plan General de Contabilidad a las empresas del sector
Vitivinícola.
Las empresas que venían aplicando las adaptaciones
sectoriales del PGC de 1990, en los ejercicios iniciados a partir del 1 de
enero de 2008, están obligadas a seguir el nuevo PGC, sin perjuicio de que
puedan seguir considerando los criterios incluidos en las adaptaciones como un
adecuado referente interpretativo en todo aquello que no se oponga al nuevo PGC
o sus disposiciones de desarrollo.
sectoriales del PGC de 1990, en los ejercicios iniciados a partir del 1 de
enero de 2008, están obligadas a seguir el nuevo PGC, sin perjuicio de que
puedan seguir considerando los criterios incluidos en las adaptaciones como un
adecuado referente interpretativo en todo aquello que no se oponga al nuevo PGC
o sus disposiciones de desarrollo.
En esta nueva Resolución del ICAC, existe una norma
específica para empresas constructoras, inmobiliarias, sector vitivinícola y
federaciones deportivas.
específica para empresas constructoras, inmobiliarias, sector vitivinícola y
federaciones deportivas.
Además, recientemente se ha publicado la Resolución
de 1 de marzo de 2013 del ICAC por la que se dictan normas de registro y
valoración del inmovilizado material y de las inversiones inmobiliarias y la
Resolución de 28 de mayo de 2013 por la que se dictan normas de registro,
valoración e información a incluir en la memoria del inmovilizado intangible.
Ambas inciden también en determinados aspectos relacionados con el coste de
producción.
de 1 de marzo de 2013 del ICAC por la que se dictan normas de registro y
valoración del inmovilizado material y de las inversiones inmobiliarias y la
Resolución de 28 de mayo de 2013 por la que se dictan normas de registro,
valoración e información a incluir en la memoria del inmovilizado intangible.
Ambas inciden también en determinados aspectos relacionados con el coste de
producción.
Sobre la base de todo lo expuesto, se deduce la
necesidad de delimitar y establecer los criterios para cuantificar el coste de
producción, mediante el desarrollo de las referidas normas de registro y
valoración del PGC y, al mismo tiempo, recoger y aclarar los criterios para
determinar el coste de producción incluidos en las diferentes adaptaciones
sectoriales del PGC y en las resoluciones y consultas emitidas por el ICAC.
necesidad de delimitar y establecer los criterios para cuantificar el coste de
producción, mediante el desarrollo de las referidas normas de registro y
valoración del PGC y, al mismo tiempo, recoger y aclarar los criterios para
determinar el coste de producción incluidos en las diferentes adaptaciones
sectoriales del PGC y en las resoluciones y consultas emitidas por el ICAC.
Principales novedades
Entre
los todos los aspectos regulados en la Resolución, podemos destacar algunos de
ellos:
los todos los aspectos regulados en la Resolución, podemos destacar algunos de
ellos:
- Debe entenderse aplicable tanto a existencias como a inmovilizados,
sin perjuicio de las referencias explícitas realizadas al inmovilizado en
curso y a las existencias que necesiten un periodo de tiempo superior al
año para estar en condiciones de funcionamiento, a los efectos de regular
la imputación de gastos financieros en el coste de producción de estos
activos.
- La NIC 2 Existencias excluye de su
alcance a los productos agrícolas y
forestales, minerales, y a los intermediarios de materias primas cotizadas,
si miden sus inventarios a valor razonable. En la norma española no cabe
hacer dichas exclusiones y, en consecuencia todos estos productos deberán
valorarse al coste histórico, bien porque hasta el momento no se ha
considerado oportuno extender el valor razonable a los productos
biológicos, o bien porque el Código
de Comercio impide aplicar dicho criterio a las existencias de los
intermediarios de materias primas cotizadas.
- A la hora de calcular el coste de
producción la Resolución señala que entre otros factores se deberán tener
en cuenta los costes indirectamente
imputables, en la medida en que estos correspondan al periodo de
producción, construcción o fabricación, se basen en el nivel de
utilización de la capacidad normal de trabajo de los medios de producción
y sean necesarios para la puesta del activo en condiciones operativas.
Desde una perspectiva económica racional cabria presumir que un activo se
encuentra en condiciones operativas, salvo prueba en contrario, cuando los
ingresos generados en el periodo de prueba excedan el importe de los
gastos devengados, incluida la propia amortización “teórica” del activo en
que se hubiera incurrido desde la fecha en que se inicia la generación de
ingresos.
- Se incorpora el método de los minoristas el cual no constituye en sentido
estricto una forma de estimar el coste de producción, sino más bien un
procedimiento para estimar el valor en libros de las mercaderías al cierra
del ejercicio, y para ello, una vez obtenido el citado valor la empresa
deberá contabilizar, en su caso, la correspondiente perdida por deterioro
si el importe recuperable de las existencias resultase inferior a su valor
en libros.
- Se aclara que la diferencia entre costes directos e indirectos radica en que
los primeros son los consumos de factores inherentes o que deben ser
asignados, considerando el principio de importancia relativa, a un
producto o a varios productos concretos ya que es clara la relación
existente entre el elemento de coste y el producto o productos a los que se
incorpora, mientras que en los costes indirectos esta relación no es clara
por lo que se necesitan unos criterios de distribución para su imputación
al producto.
- Se definen los costes de subactividad a partir de los costes indirectos
fijos, es decir, aquellos que no varían a corto plazo con el nivel de
producción, estableciendo que a los mismos se les deberá aplicar la
proporción entre la actividad real y la capacidad normal de producción,
entendida como aquella que se daría en condiciones adecuadas en términos
económicos racionales; definición teórica que requerirá los
correspondientes juicios de valor por parte del personal directivo de la
empresa, de la que constituye una referencia adecuada la producción que se
espera conseguir en circunstancias normales, considerando el promedio de
varios periodos o temporadas, y teniendo en cuenta la pérdida de capacidad
que resulta de las operaciones previstas de mantenimiento.
- Como novedad cabe referir que se
incorpora, en determinadas circunstancias, el tratamiento de los gastos de investigación como costes
del producto. En principio, los gastos de investigación no son costes
incurridos en la fase de elaboración, fabricación o construcción del
activo y por lo tanto, en una interpretación literal del PGC no deberían
formar parte del coste de producción. No obstante, en una interpretación
«amplia» del concepto de coste del producto tal vez cabría sostener que la
amortización de los gastos de investigación es un coste indirecto de
producción en la medida que tenga una relación directa con el proceso
productivo. Por el contrario los gastos de investigación y desarrollo
contabilizados como gastos del periodo no formarían parte del coste de
producción.
- En el apartado dedicado a los métodos de valoración de las existencias
aparecen cambios de más entidad porque en el PGC en vigor solo se admiten
dos métodos de valoración como son el coste medio ponderado (CMP), como
método prioritario, y el FIFO.
- Se ha incluido la información a incluir en la memoria de las cuentas anuales. En
la anterior Resolución del coste de producción del año 2000 se encontraban
diseminados por las distintas normas los requisitos de información a
incluir en la memoria, optándose en la presente por recopilar dichos
requerimientos en una norma específica. Se añaden además nuevos requisitos
en sintonía con las Normas Internacionales de Contabilidad, como la
referida a los gastos financieros capitalizados y el tipo medio ponderado
de interés.
Otros aspectos a tener en
cuenta…
cuenta…
- Producción conjunta: Si alguno de los
componentes obtenidos en la producción conjunta tuviera un valor neto
realizable negativo, como puede ser el caso de los residuos que no tengan
mercado y deban ser objeto de un proceso de eliminación obligatorio, el
coste separable del residuo se sumará al coste del producto o productos
principales.
- Mermas obtenidas en el proceso de
fabricación se considerarán mayor coste del producto. Mermas de los
productos terminados se imputarán a la cuenta de pérdidas y ganancias.
- Las indemnizaciones por siniestros no
formarán parte del coste de producción.
- Gastos de comercialización y gastos de
venta no formarán parte del coste de producción.
- Los gastos posteriores a la venta del
producto por devoluciones de ventas, garantías de reparación, revisiones y
otros conceptos análogos, no formarán parte del coste de producción.
- Los gastos de almacenamiento, a menos
que sean necesarios en el proceso productivo, tampoco se calificarán como
coste del producto.
- Los gastos generales de administración
no formarán parte del coste de producción. Sin embargo, los gastos
específicos de administración o dirección en que incurre la empresa
claramente relacionados con el proceso de construcción o fabricación del
producto se incluirán en el cálculo del coste de producción.
- Inclusión de los gastos financieros
tanto de financiación específica como genérica.
- Se disminuirá del gasto financiero las
subvenciones, donaciones y legados específicos que se hubieran recibido
para su financiación.
- Si parte de dicha financiación ha
generado ingresos, debe entenderse que durante su periodo de generación
estos fondos no han sido aplicados a financiar el inmovilizado y, en
consecuencia, dichos gastos no deberán ser objeto de capitalización en la
parte proporcional asociada a la financiación que ha originado los citados
ingresos.
- La capitalización de los gastos
financieros se suspenderá durante el plazo en que permanezcan
interrumpidas las actividades relacionadas con la fabricación o
construcción del bien.
- Los anticipos a largo plazo entregados
a cuenta de adquisiciones futuras quedan fuera del alcance de esta norma
y, por lo tanto, los gastos financieros relacionados con su financiación
no se capitalizan.
- Cuando las diferencias de cambio se
produzcan en deudas en moneda extranjera destinadas a la financiación
específica del inmovilizado en curso o de las existencias de ciclo largo
de fabricación en curso, se deberá incorporar la pérdida o ganancia potencial
como mayor o menor coste de los activos correspondientes, siempre que se
cumplan ciertas condiciones.
- Los «rappels» por compras se imputarán
directamente como menor valor de las existencias que los causaron; si una
parte de esas existencias no se pudiera identificar, los «rappels» y otros
descuentos y similares se imputarán como menor valor de las existencias
identificadas en proporción al descuento que les sea imputable; el resto
de los «rappels» por compras y otros descuentos y similares se contabilizarán
como un menor consumo minorando las compras del ejercicio.
Pueden ponerse en contacto
con este despacho profesional para cualquier duda o aclaración que puedan tener
al respecto.
con este despacho profesional para cualquier duda o aclaración que puedan tener
al respecto.
Un cordial saludo,
Jose María Quintanar Isasi
