SI TIENE UN GRUPO DE SOCIEDADES… ¿LE INTERESA EL RÉGIMEN ESPECIAL DE CONSOLIDACIÓN FISCAL EN EL IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES?

En la nueva Ley 27/2014 del Impuesto sobre Sociedades (LIS), se regula el régimen de consolidación fiscal, que deben de conocer todos directivos, directores financieros y jefes de contabilidad de grupos de empresas. La nueva LIS ha introducido importantes cambios en materia del régimen de consolidación bajo el cual, pueden tributar determinados grupos de sociedades, constituyéndose en «grupo fiscal». Es importante analizar la situación del grupo fiscal y determinar los efectos que estos cambios tienen en cada caso concreto, pues de ello puede depender la conveniencia de la continuidad en el régimen de consolidación o no. El interés de este régimen está precisamente en la compensación de las bases imponibles negativas (pérdidas) del grupo fiscal procedentes de períodos anteriores y en otras ventajas de las que le queremos informar.

El régimen de consolidación fiscal regulado en la Ley y Reglamento del
nuevo Impuesto sobre Sociedades (IS), es uno de los
regímenes especiales al que tienen acceso de forma voluntaria (se trata de un
régimen opcional) los grupos fiscales, es decir, los grupos de entidades que
cumplan los requisitos establecidos. La aplicación de este régimen especial
implica la ausencia de tributación en el régimen individual del IS de las
entidades incluidas en el grupo.

¿Cuál es su principal ventaja?

El régimen de consolidación
fiscal supone que las distintas sociedades que lo integran se consideren a
efectos del Impuesto sobre
Sociedades como un sujeto
pasivo único, tributando el grupo
por la suma de bases imponibles de todas las sociedades que lo
integran, permitiendo compensar de forma
automática los beneficios y pérdidas obtenidas por las distintas sociedades
del grupo.

Definición de grupo de
empresas o grupos fiscales

Para que un grupo de
empresas pueda acogerse al régimen de consolidación fiscal es
preciso que exista una empresa dominante y otras dependientes participadas
directa o indirectamente en al menos un 75% (un 70% en caso de empresas
cotizadas). Además, hasta 2014 se debían cumplir estos dos requisitos:

Novedades en el régimen de
consolidación fiscal

Desde
el 01-01-2015 con la nueva Ley del Impuesto sobre Sociedades (LIS) estos dos requisitos se han flexibilizado.  Si su
empresa forma parte de un grupo fiscal o se plantea
constituir uno, es posible que deba incluir sociedades que, con la Ley
anterior, no hubiesen formado parte del grupo.

Con la reforma fiscal se ha
modificado sustancialmente la composición de los grupos fiscales,
ampliando el número de sociedades que pueden acceder a este régimen, ya que
hasta el ejercicio 2014 solo se podía formar un grupo de consolidación fiscal
si existía una sociedad matriz dominante española; pero a partir del
ejercicio 2015 la reforma fiscal ha ampliado el perímetro de los grupos
fiscales, permitiendo que puedan formar un grupo de consolidación fiscal
aquellas sociedades que estén participadas, directa o indirectamente, en al
menos el 75% por el mismo socio no residente en España.

También se podrán integrar en
grupos fiscales existentes sociedades españolas que hasta la fecha no podían
formar parte del grupo, bien por depender directamente de una sociedad no
residente o bien porque la sociedad española alcanzaba la participación
indirecta para poder consolidar fiscalmente a través de una sociedad no
residente.

Además, la entidad dominante
del grupo no puede ser residente en un país calificado como paraíso fiscal y
debe poseer, asimismo, la mayoría de los derechos de voto de las sociedades
dependientes.

Requisitos

La delimitación del grupo fiscal presupone el cumplimiento por todas
las entidades que lo forman, además de unos requisitos específicos según se
trate de la dominante o de las dependientes, de unos requisitos comunes básicos, que son los siguientes:

–      
ser sociedades anónimas, limitadas o comanditarias
por acciones, residentes en territorio español;

–      
ser residentes en territorio español;

–      
no estar exentas del IS;

–      
no haber sido declarada al cierre del ejercicio en
situación de concurso, o incursas en el supuesto de desequilibrio patrimonial
por pérdidas que reduzcan su patrimonio neto a menos de la mitad del capital
social, salvo que se supere esta situación en el ejercicio en que se aprueben
las cuentas;

–      
tributar al mismo tipo de gravamen, coincidente con
el de la representante (con excepciones para las entidades de crédito).

–      
tener el mismo ejercicio social que el de la
representante;

–      
no pueden formar parte de un grupo las entidades que
hayan optado por aplicar el régimen fiscal especial de las SOCIMI.

Sociedades dependientes

Tienen la consideración de dependientes las que están dominadas por la
dominantes en al menos el 75% de sus capitales sociales y con efectos para
períodos impositivos iniciados a partir del 1-1-2015 la mayoría de los derechos
de voto desde el primer día del período impositivo en el que sea de aplicación
el régimen de consolidación, y dicho dominio se mantenga durante dicho período.
El porcentaje es del 70% del capital si están admitidas a negociación en un
mercado regulado o si la participación es indirecta a través de entidades
dependientes admitidas a negociación en mercados regulados.

En todo caso, el dominio, que puede ser ejercido directa o
indirectamente, se determina exclusivamente por la participación en el capital
que proporcionalmente corresponda, sin que sea utilizable ningún otro criterio,
como poder de decisión, vinculación, etc.

Nuevo perímetro

Sociedad dominante. En primer lugar, desde 2015 ya no es obligatorio
ni que la sociedad dominante esté establecida en España, ni que forme parte
del grupo fiscal. Por
ejemplo:

Representante. La sociedad no residente no formará parte
del grupo español.
Sin embargo, su consideración como dominante determinará que empresas que antes no podían formar parte de
grupos españoles ahora sí puedan hacerlo. En estos casos, la sociedad no
residente deberá señalar qué empresa del grupo español se constituirá como
representante frente a Hacienda.

Sociedades intermedias. Por otro lado, desde 2015 la posición dominante en
una sociedad también se podrá alcanzar a través de una sociedad intermedia que
no pueda formar parte del grupo fiscal. Así, por ejemplo, si su empresa
participa en el 100% de una sociedad argentina que a su vez es la socia única
de otra sociedad española Z, su empresa podrá formar grupo con
dicha sociedad Z.

¿Cómo se aplica el régimen?

Aunque la aplicación de este régimen es voluntaria, una vez acordado
este extremo es suficiente que así lo acuerden todas y cada una de las
entidades del grupo fiscal, cuestión que afectaría también las de nueva
incorporación. Los acuerdos, cuya ausencia determina la imposibilidad de
aplicar el régimen de consolidación fiscal:

–      
deben adoptarse por el consejo de administración
(para períodos impositivos iniciados antes del 1-1-2015, por la junta general
de accionistas), o cualquier otro órgano equivalente si la entidad no tiene
forma mercantil;

–      
han de ser tomados en cualquier fecha dentro del
período impositivo inmediato anterior al que sea de aplicación este régimen de
tributación. En períodos impositivos iniciados antes del 1-1-2015 se indicaba
que surtían efectos en la medida en que no hubieran sido impugnados o no fueran
susceptibles de impugnación.

Estos mismos requisitos deben ser cumplidos por las nuevas entidades
que se vayan incorporando en años sucesivos.

Atención. La
representante está obligada a la comunicación de dichos acuerdos a la
Delegación de la AEAT correspondiente a su domicilio fiscal, o bien a la
Delegación Central de Grandes Contribuyentes o a las Dependencias Regionales de
Inspección, a la que esté adscrita, con anterioridad al inicio del período
impositivo en que sea de aplicación el régimen, esto es, dentro del mismo
período impositivo en que se hayan adoptado los acuerdos.

La comunicación debe
contener los datos siguientes:

–      
identificación de todas las entidades que integran
el grupo; los establecimientos permanentes que tengan la condición de dominante
deben identificar también a la entidad no residente a la que pertenecen;

–      
copia de los acuerdos por los que las entidades que
forman el grupo han optado por tributar por el régimen de consolidación;

–      
detalle del porcentaje de participación y derechos
de voto que la dominante ostenta sobre todas y cada una de las dependientes
integrantes del grupo, indicando si la participación es directa o indirecta,
así como la fecha de adquisición de esas participaciones;

–      
manifestación de que se cumplen todos los requisitos
para formar grupo fiscal, tanto respecto de la dominante como de todas las
entidades dependientes.

Igualmente la representante está obligada a comunicar a la
Administración tributaria las variaciones en la composición del grupo fiscal,
debiendo identificar las entidades que se han integrado en el grupo y las que
han sido excluidas del mismo, lo cual se realiza en la declaración del primer
pago fraccionado al que afecte la nueva composición, sin que sea necesario adjuntar
los correspondientes acuerdos de inclusión en el grupo fiscal.

¿Y si la nueva sociedad no acepta su inclusión en el
grupo de consolidación fiscal?

La falta de inclusión de alguna sociedad en el grupo fiscal, comporta
situaciones de responsabilidad que pueden manifestarse en el régimen de
consolidación fiscal, y estas situaciones de responsabilidad  derivan tanto del pago de la deuda tributaria
del propio grupo, contribuyente del IS, como de las infracciones tributarias
cometidas en la aplicación de este régimen tributario.

En el régimen de declaración consolidada la sociedad dominante es el
sujeto infractor  aunque en este régimen el contribuyente sea el grupo de
sociedades y no su sociedad dominante. No obstante, para los períodos
impositivos iniciados desde el 1-1-2015, si la dominante no es residente en
territorio español, el sujeto infractor debe ser la entidad residente
representante del grupo fiscal.

La normativa del IS dispone que las sociedades del grupo responden
solidariamente del pago de la deuda tributaria, excluidas las sanciones. En
todo caso, la derivación de responsabilidad por las sanciones sólo alcanza a
aquellas sociedades del grupo en las que concurra culpabilidad en la
realización del acto ilícito sancionable.

¿Sale beneficioso actuar en
Grupo o de forma individual?

La base imponible del grupo consolidado no se determina a partir del
resultado contable consolidado del grupo, sino de las bases imponibles de las
entidades que lo integran, determinadas según el régimen de tributación
individual.

A partir de aquí, la base imponible del grupo se calcula sumando 
los siguientes conceptos:

a) Las bases imponibles individuales  correspondientes a
todas y cada una de las entidades integrantes del grupo fiscal teniendo en
cuenta, sin incluir la compensación de bases imponibles negativas individuales
generadas en ejercicios en los que se tributó por el régimen de consolidación,
ya que las mismas habrán sido compensadas por el grupo con bases imponibles
positivas de otras entidades del mismo en el período en el que se obtuvieron.

b) Las eliminaciones que procedan.

c) Las incorporaciones de las eliminaciones practicadas en
ejercicios anteriores.

d) La reducción correspondiente a la reserva de capitalización,
con la particularidad de que la misma se determina a nivel de grupo, aunque la
dotación de la reserva la puede realizar cualquiera de las entidades que
integran el grupo.

e) Los gastos no deducidos en ejercicios anteriores por
dotaciones  de determinados deterioros de créditos y provisiones que han
generado activos por impuesto diferido se deducen en el período impositivo que
corresponda de acuerdo con los criterios de imputación específicos establecidos,
con el límite del 70% (60% en el período impositivo 2016) del importe positivo
que resulte de la agregación de todos los conceptos establecidos en las letras
anteriores.

f) La compensación de
las bases imponibles negativas del grupo fiscal  procedentes de períodos
anteriores, cuando el importe de la suma de las letras anteriores (la renta del
grupo fiscal) sea positiva, así como de las bases imponibles negativas
pendientes de compensar por las entidades en el momento de su inclusión en el
grupo.

Asimismo se deben tener en cuenta determinadas reglas especiales
aplicables en la incorporación de entidades dependientes al grupo fiscal.

Atención. El interés de
este régimen está precisamente en lo descrito en el anterior apartado f) ya que
las futuras pérdidas de unas sociedades se compensarán de forma automática con
los beneficios de las otras, y su desembolso inmediato por el Im­­puesto sobre
Sociedades será inferior. Sin embargo, debe tenerse presente que esta
compensación automática sólo se produce cuando las pérdidas se generan estando
ya vigente el régimen de consolidación fiscal. Así, si una compañía
tiene pérdidas pendientes de compensar y después se incorpora a un grupo
fiscal, dichas pérdidas sólo podrán compensarse, dentro del grupo, con los
beneficios que ella misma haya ge­nerado.

Por tanto, el régimen de
consolidación fiscal, podría ser una buena alternativa, que merece la pensar
estudiar en cada caso y descubrir las ventajas que hemos descrito, así como
otras, en especial:

1.-
Todas las empresas de un mismo grupo tributarían como si se tratase de una
sola, compensando pérdidas de unas con beneficios de otras, sin necesidad de
esperar a que las sociedades que han generado pérdidas obtengan beneficios,
propiciando por tanto un ahorro financiero importante.

2.-
Se dejaría de estar obligado a retener en operaciones entre las empresas que
forman parte del grupo, siendo este tipo de operaciones cada vez más numerosas
y comunes, tales como reparto de dividendos, préstamos entre empresas del
grupo, arrendamientos, etc.).

3.-
Se deduce la carga financiera de entidades del grupo contra el resultado del
grupo o eliminando la los resultados de operaciones intragrupo.

4.-
La obligación de documentar las operaciones vinculadas que existe entre
empresas de un grupo desaparece cuando se opta por el régimen de consolidación
fiscal.

Pueden ponerse en contacto
con este despacho profesional para cualquier duda o aclaración que puedan tener
al respecto.

Un cordial saludo,

Jose María Quintanar Isasi